第壹，稅收分析
企業以自營方式使用政府補助購建固定資產，主要涉及增值稅和企業所得稅。
《增值稅暫行條例》(以下簡稱條例)第十條規定，用於非增值稅應稅項目的購進貨物(包括貨物的運輸費用)或者應稅勞務的進項稅額，不得從銷項稅額中扣除。《增值稅暫行條例實施細則》(以下簡稱細則)第四條規定，單位或者個體工商戶對其生產或者委托加工的貨物，為非增值稅應稅項目，征收增值稅。細則第二十三條對條例第十條和細則第四條所稱的“非增值稅應稅項目”進行了界定:非增值稅應稅項目是指提供非增值稅應稅服務、轉讓無形資產、銷售不動產和在建房地產項目。由於與生產經營相關的設備安裝工程不屬於在建房地產項目，也不屬於非增值稅應稅項目，因此允許扣除設備安裝工程為外購貨物支付的進項稅額，已抵扣進項稅額的生產資料不需要轉出進項稅額；設備安裝工程使用的自產貨物，不需要作為銷售貨物計算繳納增值稅。根據財政部《中華人民共和國國家稅務總局關於在我國實施增值稅改革若幹問題的通知》(財稅[2008]170號)，自2009年6月5438+10月1日起，增值稅壹般納稅人購進(包括接受捐贈和實物投資)或者自制(包括改建、擴建、安裝)固定資產發生的進項稅額，可以憑增值稅專用發票從銷項稅額中抵扣， 海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算憑證(以下簡稱增值稅抵扣憑證)，其進項稅額應記入“應交稅費-應交增值稅(進項稅額)”科目。 允許納稅人抵扣的固定資產進項稅額，是指納稅人在2009年6月65438+10月1(含6月65438+10月1，下同)後實際發生的，並在2009年6月65438+10月1後開具的增值稅抵扣憑證上取得的或根據增值稅抵扣憑證計算的增值稅金額。自2009年6月65438+10月1日起，納稅人將2009年6月65438+10月1日以後購進或者自制的使用過的固定資產對外銷售，按照適用稅率征收增值稅。
政府補貼屬於財政補貼收入性質。根據企業所得稅法第六條及其實施條例第二十二條規定，補貼收入計入企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入總額。符合規定條件的財政性資金，可以作為非應稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中扣除，但非應稅收入用於支出形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用於支出的資產折舊和攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。此外，稅法還規定，除國務院、財政部、國家稅務總局另有規定外，企業取得的國家財政補貼和其他補貼收入，應當全部並入本年度補貼收入中實際收到的應納稅所得額。
根據會計準則，與資產相關的政府補助在當期確認為遞延收入(負債)，然後攤銷到營業外收入，這與稅法要求將其並入實際收到年度的應納稅所得額的時間不壹致。那麽負債的賬面價值將大於其計稅基礎，從而產生可抵扣的暫時性差異。根據《企業會計準則第65438號+08-所得稅》及其應用指南，可抵扣暫時性差異滿足確認條件的，確認相關遞延所得稅資產。納稅申報時，需要增加或減少納稅額，即企業取得政府補助在當期會計期間確認為遞延收入時，在計算當期應納稅所得額時增加或減少納稅額；遞延收益轉入當期損益(營業外收入)時，當期應納稅所得額減少。根據納稅調整後的應納稅所得額和適用稅率計算應納所得稅。
二、實例分析
a公司是增值稅壹般納稅人。2×09年公司用財政撥款購買W生產線，自營安裝。根據稅法規定，財政撥款應並入實際收到的當年應納稅所得額。相關信息如下:
1.2×09 1.2萬元從財務部收到，存入銀行。
2.2×09 65438+10月10，用該筆政府補助購買了壹批需要安裝的機器設備，取得的增值稅專用發票上註明的設備價格為800萬元，增值稅進項稅額為1.36萬元，價稅合計936萬元，設備運輸費30萬元，裝卸費2萬元，通過銀行轉賬支付；安裝設備時，使用了壹批外購原材料，費用60萬元；收到本企業生產的壹批產品，生產成本為165438+萬元，同類產品不含稅銷售價格為1.5萬元；安裝期間，輔助生產車間為項目提供水、電、運輸、修理等人工費654.38+0.2萬元，安裝人員工資應支付45萬元，項目其他費用以銀行存款654.38+0.53萬元支付。
2009年7月5日，3.2× 2009，在建工程開始聯合負荷試驗，試驗費654.38+0.3萬元銀行存款，購買試生產原材料。取得的增值稅專用發票註明價款654.38+0萬元，進項稅額654.38+0.7萬元；用外購原料加工的產品和副產品，直接以654.38+0.2萬元不含稅的價格銷售，錢已經存銀行了。
2009年8月8日生產線竣工結算並投入使用，次月起采用年限平均法計提固定資產折舊。預計使用年限為65，438+00年，預計凈殘值率為4%。
5.2×65438+2004年3月20日，生產線以772.2萬元的價格轉讓，清洗費用以銀行存款3萬元支付。
會計處理如下:
1.收到財政撥款後
借方:銀行存款12 000 000。
貸款:遞延收入12 000 000。
2.購買要安裝的設備時
可抵扣進項稅額= 136+30×7% = 138.1(萬元)
待安裝設備費用= 800+30× (1-7%)+2 = 829.9(萬元)
借:工程材料8 299 000
應交稅費-應交增值稅(進項稅)1 381 000
貸款:銀行存款968萬。
3.設備交付安裝、材料和產品收集時。
借:在建工程9 999 000
貸款:工程材料8 299 000。
原材料600 000
庫存商品1 100 000
4.結轉員工工資、輔助生產車間人工費及其他應由項目承擔的費用。
借:在建工程2 103 000
貸款:應付員工工資45萬元。
生產成本-輔助生產成本120 000
銀行存款1 533 000
5.當購買原材料用於試生產時
借:原材料1 000 000。
應交稅費-應交增值稅(進項稅)170 000
貸款:銀行存款1 170 000。
6.當聯合負荷試運行費用。
借:在建工程1 130 000
貸款:原材料1 000 00。
銀行存款130 000
7.試車中形成的產品和副產品直接對外銷售時。
借方:銀行存款1 404 000。
貸款:在建工程1 200 000。
應交稅費-應交增值稅(銷項稅)204 000
8.結轉在建工程成本時
在建工程成本= 999.9+210.3+13-120 = 1 203.2(萬元)
借方:固定資產12 032 000。
貸款:在建工程12 032 000。
9.每月計提固定資產折舊時。
該生產線計提的折舊總額= 12032000×(1-4%)= 11550720(元)。
月平均折舊額= 11 550 720÷10÷12 = 96 256(元)。
借項:制造費用96 256
貸項:累計折舊96 256
10.2×09年末，在生產線使用壽命期間分配遞延收益時。
遞延收益= 12 000 000÷10÷12×4 = 400 000(元)應在2×09年分配。
借:遞延收入400 000。
貸款:營業外收入40萬元。
2×09資產負債表日，遞延收益賬面價值= 1 200-40 = 1 1 60(萬元)。根據稅法規定，該項負債應計入當年應納稅所得額計算繳納所得稅，以後轉入營業外收入後可抵扣應納稅所得額，因此該項負債的計稅依據為零。該項負債的賬面價值65，438+0，654，38+0.6萬元與其計稅基礎零之間的暫時性差異可抵扣。滿足確認條件的，按照以後期間轉回時適用的所得稅稅率= 65，438+0，654，38+0，60× 25% = 2，900(萬元)確認相關遞延所得稅資產。
借:遞延所得稅資產290萬。
貸:所得稅費用-遞延所得稅費用290萬元。
11.2×10-2×13期間，每年應分配遞延收益=1 200÷10=120(萬元)。
借:遞延收入1 200 000。
貸款:營業外收入1 200 000。
2×10資產負債表日，遞延收入賬面價值= 1 160-120 = 1 040(萬元)，與其計稅基礎零之間的可抵扣暫時性差異，確認相關遞延所得稅資產= 1 040× 25%。
借:所得稅費用-遞延所得稅費用30萬元。
貸:遞延所得稅資產30萬元。
2×11年、2×12年、2×13年，應轉回原確認的遞延所得稅資產均為30萬元，會計處理與2×09年相同。
12.2×65438+2004年3月出售生產線時，
累計折舊= 96256×(4+12×4+3)= 96256×55 = 5294080元。
固定資產凈值= 12032000-5294080 = 6737920(元)
(1)轉到清洗。
借:固定資產清理6 737 920
累計折舊5 294 080
貸款:固定資產12 032 000。
(2)支付清潔費
借:30，000固定資產清算
貸款:銀行存款3萬元。
(3)收回銷售價格
應交增值稅= 772.2÷(1+17%)×17% = 660×17% = 112.2。
(萬元)
借方:銀行存款7 722 000。
貸款:固定資產清算6 60萬。
應交稅費-應交增值稅(銷項稅額)1 122 000
(4)結轉清理凈損失
借方:營業外支出167 920
貸款:固定資產清算167 920
13.結轉未分配遞延收入余額。
出售生產線前，遞延收益賬面余額= 1 200-(40+1 20×4)= 680(萬元)。根據《政府補助標準應用指南》的規定，相關資產在使用壽命結束前發生出售、轉讓、報廢或者毀損的，應當將未分配的遞延收益余額轉入當期資產處置期間的損益(營業外收入)。
借:遞延收入6 800 000。
貸:營業外收入680萬。
遞延收益余額結轉後，2×14資產負債表日的遞延收益賬面價值和計稅基礎均為零，兩者之間不存在暫時性差異，故已確認的與該負債相關的遞延所得稅資產應全部轉回。待轉回的遞延所得稅資產= 290-30× 4 = 170(萬元)。
借方:所得稅費用-遞延所得稅費用1 700 000。
貸:遞延所得稅資產1 700 000。
此外，每年資產負債表日，企業按照稅法規定計算確定的當期應納所得稅，借記“所得稅費用(當期所得稅費用)”科目，貸記“應交稅金——應交所得稅”科目。