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稅收的相對優勢

稅收優先權的合理性和必要性並不意味著它的絕對性。在公共財政理論的支持下,稅收的公益性特征非常明顯,在各種法益中,公益性的普遍優先地位依然成立。但需要強調的是,公益的普遍優先是有條件的,是有限的。它在任何場合都不是絕對的優先權,而應該受到壹系列公法原則的制約,如保障基本人權原則、比例原則、保護信賴利益原則等等。因此,基於公共利益的稅收優先權也不是絕對的,其優先權效力的強度和水平在很大程度上體現了“歷史性”和“政策性”。

稅收優先權的歷史性強調稅收優先權的效力在不同國家和地區不同的歷史階段是不同的;“政策”強調不同的國家和地區可以基於不同的因素給予稅收優先權不同的效果。稅債和私法債的優先順序並不是邏輯推演的必然結果,往往與不同國家的具體國情、歷史階段和政策選擇有關。縱觀相關國家的立法沿革,會發現稅債與私法債的關系是不斷變化的。例如,根據日本1897舊國稅征收法,國稅劣後1年法定給付期限前設定的質押或抵押所保護的債權優先於其他壹切公租、公課、私債權。1959年修訂《國家稅收征收法》時,以法定納稅期限為基礎確定稅收與擔保債權的優先順序。此外,有些國家沒有規定或取消稅收優先權,如德國和澳大利亞。這也說明,稅收優先權的存在不是絕對的,即使不賦予稅收優先權,也可以通過其他制度設計來保證稅收債務的順利實現,而且稅收優先權相對於私法債權的優先效力越強,國家稅收的保護力度就越高,對第三人和交易安全的損害也就越大。特別是壹般稅收優先權,相對於特殊稅收優先權而言,是指納稅人的全部財產,正是其在客體上的不確定性,使得對第三人債權的保護處於不確定和危險的狀態。

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