1，歐盟會計指令概述
歐盟用來協調其成員國會計準則的工具最初是歐盟會計指令。歐盟指令是歐盟法律的壹種特殊形式。它是由歐洲聯盟的立法機構部長理事會制定的，所有成員國都有義務遵守這些規定。《羅馬條約》第18條對指令的解釋是:“指令對歐盟成員國具有約束力，但同時歐盟指令在形式和方法上要給成員國留有壹定的自由”。在這種情況下，盡管每個成員國都有自己的法律和規則體系，但它們都受到歐盟指令的強烈影響。
在財務報告領域，歐盟發布了壹系列指令，但第四和第七項指令對會計產生了影響。第四項指令涉及單壹企業的財務報告；第7號指令涉及合並財務報告。這兩個指引對財務報告的編制原則，特別是財務報告的格式、財務報告要素的定價和披露等方面都做了非常詳細的規定。
2.歐盟會計指令的成就
歐盟會計指令在協調成員國會計準則方面發揮了非常重要和積極的作用。在會計的發展中，歐盟會計指令具有劃時代的意義。這是第壹次超越國界協調主權國家的會計，加深了成員國在會計領域的相互了解，促進了成員國會計的發展，使會計作為壹種商業語言在成員國之間達到了更大程度的壹致。
成員國對指令的接受體現在將指令納入其自身的法律法規中。這些修訂後的法律法規成為成員國企業提交財務報告的依據和標準。這意味著所有成員國的企業從此可以在相同的基礎和標準上提交自己的財務報告，這無疑提高了所有成員國財務報告的可比性，大大推進了歐盟與市場統壹的步伐。歐盟會計協調取得實質性成果。
此外，歐盟會計指令對成員國的影響是不同的。對於那些財務報表已經不發達的國家來說，歐盟會計指令對它們的影響很大。在壹些國家，在執行第四項指令之前，很少有企業編制正常的財務報告，這些報告要麽根本不存在，要麽非常不充分。這種情況在希臘、葡萄牙和比利時非常普遍。對於這些國家來說，第四號指令的實施無疑是全面提高其財務報告質量的巨大推動力。如果沒有歐盟或歐盟指令，這些國家的財務報告仍將處於“黑暗時代”。第七項指令的效果也非常明顯。在第七號指令實施之前，只有丹麥、英國、荷蘭和愛爾蘭的企業有非常完整的合並財務報告。
3、歐盟指令的缺點
雖然第四和第七項指令被歐盟成員國普遍接受，但這並不意味著財務報告在歐盟內部已經完全統壹。實際上，會計協調離這個目標還很遠。至少有三個原因可以解釋這壹點:為什麽在歐盟會計指令已經完全融入成員國的法律法規之後，歐盟成員國之間在財務報告方面仍然存在巨大的差異。
(1)指令覆蓋不全面。財務報告的壹些非常重要的方面，說明書是不涉及的。比如以下幾個方面，要麽是指令根本沒有涉及，要麽就是即使涉及，也是不充分不完整的，包括:外幣交易、租賃、表外融資、養老金、商標等無形資產、政府捐贈等。
(2)指令中選擇太多。歐盟指令包含了太多所謂的“選項”。當面臨多種指令選擇時，歐盟成員國會選擇自己偏好的方法，這就導致了成員國之間的分歧。指令中多選項的項目有資產評估、所得稅處理、存貨計價等。項目選擇過多，降低了指令對成員國的約束，削弱了財務報告的可比性，在壹定程度上降低了會計指令的協調功能。
(3)教學協調的膚淺化和形式化。該指令主要解決了財務報告中的三個主要方面:壹是哪些公司和集團應當編制和公開披露財務報告；第二，這些財務報告的格式；第三，編制這些財務報告時應遵守的會計原則，尤其是與資產評估和利潤計量相關的會計原則。通過立法解決第1條和第2條比解決第3條容易得多。在第1條和第2條涵蓋的領域，會計協調取得了巨大成功。在整個歐洲聯盟，越來越多的企業正在編制財務報告並公開披露。而且這些財務報告大部分看起來都是壹致或相似的，因為這些財務報告采用的格式是歐盟會計指令統壹規定的。但涉及到第三條，協調相當困難。歐盟成員國的企業在提供財務報告的過程中不可能遵守相同的會計原則。這裏的部分原因可能是指令本身給成員國和企業選擇會計原則留下了太多的空間和自由；另壹部分原因可能是法律上界定會計原則太難了。因此，歐盟成員國企業在計算利潤時選擇的方法存在很大差異。這必然會形成壹種表面上的協調:從形式和表格上看，財務報告已經協調好了，但從財務報告本身傳遞的信息來看，財務報告還沒有完全協調好，距離協調的目標還很遙遠。
二、歐盟會計協調的第二個策略——歐盟會計協商論壇
1990 1 10月，歐盟委員會在布魯塞爾舉行了壹次關於歐盟會計準則協調前景的研討會。在充分討論的基礎上，會議作出了壹些相當重要的決定。
第壹，不要壓縮指令術語的多選空間。在這次會議上，大家壹致認為，減少指令中條款的多選空間，時機尚未成熟。指令中條款的多項選擇空間真實地反映了歐盟成員國之間的客觀差異。但它們的存在並不影響財務報告的可比性。
第二，繼續協調。在這次會議上，歐洲協會聯合會(FEE)進行的壹項基於第四指令的財務報告調查顯示，隨著第四指令的實施，財務報告的質量有了很大的提高，至少在第四指令涉及的方面，其可比性得到了增強。但很多方面是第四指令沒有涉及的，包括外幣交易、租賃、遞延稅、政府捐贈、長期合同等等。此外，歐盟成員國頒布了壹些新的、有時甚至是相互沖突的會計準則，這無疑對歐盟會計協調構成了極大的威脅。因此，與會代表壹致認為，會計協調之路應該繼續走下去。
第三，建立歐盟會計咨詢論壇。歐盟會計咨詢論壇的成立希望實現以下目標:壹是改善歐盟成員國之間會計準則制定機構的交流，同時為歐盟內部和全球範圍內有關會計事項的充分討論提供機會；第二，提供壹個基本的起點，希望成員國的會計準則在此基礎上發生變化，隨著時間的推移會計協調程度會更高；第三，所有影響財務報告可比性的技術和制度障礙都通過論壇進行披露和討論，希望在進壹步了解這些差異的基礎上加強會計協調。由此可見，歐盟會計協商論壇的成立是歐盟會計協調方式的壹次變革。與過去不同的是，歐盟成員國發布指令執行這些指令，以達到協調的目的，歐盟委員會現在通過與成員國的相關團體合作，尋求在歐盟內部實現更有效的會計協調。
歐盟會計咨詢論壇不是壹個歐盟政策機構，其成員並不都代表成員國政府。這些代表包括歐盟成員國的會計準則制定機構、歐盟財務報告的提供者、財務報告的主要用戶(包括聯邦銀行、證券交易所聯盟、財務分析師聯盟、工會聯盟和保險業聯盟)、歐洲會計師聯盟和歐洲會計師聯盟。這壹由歐盟委員會主辦的會計咨詢論壇為財務報告的提供者和使用者以及歐盟成員國的會計準則制定機構提供了壹個充分討論會計及其發展的平臺。
從1990成立到1995，歐盟會計咨詢論壇召開了多次會議，進行了許多有吸引力的討論。然而，從第壹次會議到現在，事實表明，在壹個會計問題上達成基本壹致是非常困難的。多種解決方案的並存使得財務報告的比較更加困難。這些會議的最終結果是壹份很有分量的會議工作報告。在這些報告中，除了定義這些會計問題和提出壹些解決方案之外，什麽也沒有。這些會議報告不具有法律約束力，除非被納入歐盟委員會的建議中。現在，普遍認為歐盟會計咨詢論壇沒有達到預期目標。有鑒於此，歐盟委員會決定采取壹項新戰略——加強與國際會計準則委員會(IASC)的合作。
三、歐盟會計國際協調的新戰略——與IASC的合作
1，歐盟會計協調面臨的國際挑戰
歐盟會計協調面臨的主要問題之壹是許多大型跨國公司在歐盟以外的證券交易所上市所造成的問題。比如1994，整個歐盟有66家公司在紐約證券交易所上市。這些公司數量不多，但業務規模特別大，對整個歐盟成員國的經濟影響重大。這些已經在歐盟以外上市的公司和那些希望在歐盟以外上市和交易的公司在財務報告披露方面遇到了困難。它們根據基於歐盟會計指令的國內法律法規編制的財務報告在國際資本市場上並不完全被接受。因此，這些公司必須編制至少兩套財務報告，其中壹套基於歐盟會計指令，以滿足本國和歐盟的需要；另壹套是根據國際資本市場的需要編制的。這種狀態不盡如人意，不僅導致成本高，而且主要是因為按照兩套不同的規則編制的財務報告所提供的信息不同，給投資者和公眾帶來了極大的困惑和不信任。
2.提出新的歐盟戰略。
在歐盟委員會進退兩難的時候，國際會計準則委員會(LASC)已經取得了令人矚目的成就，美國證券的權威機構SEC很可能會接受國際會計準則(IAS)，從而使IAS成為真正的國際會計準則。
在這種背景下，歐盟委員會已經意識到，如果允許歐盟的跨國公司使用國際會計準則編制合並財務報告，這不僅可以解決這些公司面臨的問題，還可以在壹定程度上阻礙歐盟跨國公司在編制財務報告時向美國通用會計準則靠攏的趨勢。有鑒於此，歐盟委員會意識到是時候加強與國際會計準則理事會的合作了。這種合作的最終目標是盡可能地影響和控制IASC。因此，在1995年9月，歐盟委員會發布了壹份官方文件《會計協調:國際會計協調新戰略》。歐盟委員會認為，只有國際會計準則委員會在國際會計協調進程中取得了明顯的成果，其前景將繼續被看好。因此，IASC將能夠解決許多跨國公司面臨的問題。文件提出，與其修改歐盟會計指令，不如采取新的策略，即支持IASC與國際證券組織理事會(IOSCO)的協議，加強與IASC的合作，以便在更大範圍內實現會計的國際協調。
3.歐盟新戰略實施的基本情況。
為了實現歐盟會計協調的新戰略，歐盟委員會主要從兩個方面著手。壹方面，關於現有的國際會計準則，準則和指令之間的任何沖突將被消除；另壹方面，關於未來的國際會計準則，歐盟將盡可能發揮其影響力，以確保它們不會與歐盟指令相沖突，並盡可能符合歐盟的要求和精神。
為了解決現有國際會計準則與歐盟會計指令之間的沖突，我們必須首先將現有國際會計準則與歐盟會計指令逐壹進行比較，找出沖突，然後找出相應的解決辦法。歐盟委員會把這項工作交給了聯絡委員會。聯絡委員會有兩個基本職能:壹是更方便地協調因執行歐盟會計指令而引起的實際問題；另壹種是建議歐盟委員會發布新的會計指令，或者在必要時發布會計指令的補充文件。
鑒於壹些分歧，歐盟委員會有兩個解決方案。壹個解決辦法是寄希望於國際會計準則的修訂。早在1995，IASC就表示願意重新審查和考慮任何與歐盟會計指令相沖突的國際會計準則。另壹個解決方案是，如果可能的話，歐盟委員會可以提議修改現有的歐盟會計指令。這裏最有可能讓步的是歐盟委員會。因為國際會計準則理事會制定的IAS基本上和美國GAAP沒有太大沖突，而且有可能被IOSCO接受。此外，世界上許多跨國公司和壹些國家也采用了國際會計準則的另壹部分。歐盟會計協調的新策略是盡可能積極地參與和影響IASC的活動，以確保IASC可能發布的國際會計準則符合歐盟會計指令，符合歐盟的利益。與上述對現有國際會計準則和歐盟指令的比較研究相比，歐盟新會計協調戰略的另壹部分目標的實現要復雜和困難得多，也不容易取得明顯的成效。
為此，歐盟委員會正在積極尋求就國際會計準則今後發布的文件和問題建立統壹的歐盟行動立場。為了實現這壹步，它要求歐盟成員國在IASC的代表，包括英國的代表，能夠更加緊密地團結起來，從而在IASC的決策過程中發揮更大的作用。如果是這樣，歐盟可以逐步對IASC施加重大的積極影響，以確保IASC發布的指導方針更多地反映歐盟的想法和立場。
歐盟會計協調新戰略提出還不到五年，所以應該說這個新戰略才剛剛起步。現在評價這個似乎還為時過早。然而，歐盟正在全方位加強與IASC的合作，這是有目共睹的，並已初見成效。