根據刑法的規定,虛開增值稅專用發票罪的法定刑有三檔,分別為三年以下有期徒刑或者拘役、三年以上十年以下有期徒刑和十年以上有期徒刑或無期徒刑。總體來說,本罪的法定刑較重,法定刑的跨度較大,而在法定刑選擇時,犯罪數額是核心的考慮因素。
所以,數額認定在虛開增值稅專用發票罪的認定與辯護中發揮著非常重要的作用。並且,經濟貿易中增值稅專用發票的使用情形復雜繁瑣,導致虛開稅款數額的認定極容易產生事實不清及法律適用錯誤。因此,在本罪的實務辯護中,犯罪數額認定上往往有較大的辯護空間,是辯護工作的重要著力點,有必要對該問題進行深入分析。
二、本罪中的犯罪數額都有哪些
1.
法律法規中的表述都有什麽
(1)虛開的稅款數額
根據刑法條文的表述,本罪的數額概念具體指的是“虛開的稅款數額”,並且根據相關司法解釋,虛開的稅款數額在五萬元以上的,處三年以下有期徒刑或者拘役;虛開的稅款數額在五十萬元以上的,認定為 “數額較大”,處三年到十年有期徒刑;虛開的稅款數額在二百五十萬元以上的,認定為 “數額巨大”,處十年以上有期徒刑或者無期徒刑。
根據前述,“虛開的稅款數額”貫穿三檔法定刑的認定,是本罪數額辯護時的重中之重。
(2)“造成國家稅款損失數額”
根據最新的立案追訴標準,虛開增值稅專用發票虛開的稅款數額在十萬元以上或者造成國家稅款損失數額在五萬元以上的,應予立案追訴。那麽,在立案追訴標準方面,除了前述虛開的稅款數額,“造成國家稅款損失數額”也是應當考慮的數額。
另外,根據刑法規定,本罪法定刑的判斷上還有另外壹個標準,即犯罪情節,“其他嚴重情節”和“其他特別嚴重情節”對應第二檔和第三檔的法定刑。而根據《最高人民法院關於虛開增值稅專用發票定罪量刑標準有關問題的通知》(法[2018]226號)規定,本罪犯罪數額的認定可以參照《最高人民法院關於審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若幹問題的解釋》(法釋〔2002〕30號)第三條的規定執行。
前述規定明確了虛開的稅款數額的參照標準,但對於犯罪情節的具體認定是否參照該規定沒有明確,在實務中各地法院是否參照也做法不壹。若是參照該標準,則“造成國家稅款損失30萬元以上並且在第壹審判決宣告前無法追回的”屬於“其他嚴重環節”;“
造成國家稅款損失150萬元以上並且在第壹審判決宣告前無法追回的”屬於“其他特別嚴重情節”。
因此,總的來說,“造成國家稅款損失數額”在立案追訴標準上是必須考慮的數額,而在法定刑的選擇上是否參照則沒有統壹的標準。因此,該數額的認定也是辯護工作可著重註意之處。若是該數額與虛開稅款數額相比屬於更低壹檔的法定刑範疇,則辯護人應當為委托人爭取按照該數額進行認定。
(3)“國家稅款被騙數額”
根據法發[1996]30號的規定,造成國家稅款被騙數額也是本罪定罪量刑的依據。但由於前述法[2018]226號的規定,本罪的數額認定已經不再參照法發[1996]30號第壹條的規定,造成國家稅款被騙數額在本罪的認定中已不太具有很大的現實意義。
三、前述數額具體指的是什麽
根據前述,按照目前的法律和相關司法解釋的規定,“虛開的稅款數額”和“造成國家稅款損失數額”對於本罪的定罪量刑都有很大的現實意義。
(1)虛開的稅款數額
所謂虛開稅款數額,是指行為人虛開增值稅專用發票上所載明的稅額,即應稅貨物的計稅金額和其適用增值稅稅率的乘積。在此要特別註意的是和票面金額的概念進行區分。增值稅發票中***有三個數額,受票者支付的金額在票面上顯示是“價稅合計”,這裏的“價”和“稅”分別是銷售額和稅額。虛開稅款數額僅指的是這裏的稅額。
(2)造成國家稅款損失數額
在刑法修正案八施行前,根據法發[1996]30號文的規定,所謂造成國家稅款損失數額是指在偵查終結前國家被騙取的稅款中仍無法追回的部分。但若是參照前述(法釋〔2002〕30號)的規定,造成國家稅款損失數額指的是在壹審判決宣告前無法追回的數額。在實務中,偵查終結前無法追回的數額與壹審判決宣告前無法追回的數額也常常存在差異,辯護人應當為委托人爭取按照後者量刑。
四、認定與辯護要點
1.
增值稅稅額的計算方式
要準確認定本罪的犯罪數額,首先應當明確增值稅稅額的計算方式。具體而言,壹般納稅人在計稅方式上可選擇按照壹般計稅方式計稅,也可以選擇按照簡易計稅方式計稅;而小規模納稅人,其只能采用簡易計稅方式。
當采用壹般計稅方式時,其從購買端購進商品或服務時支付的價款含有的進項稅額可以抵扣,則應當向稅務機關繳納的增值稅款的計算公式為:當期增值稅應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額;當期銷項稅額小於當期進項稅額不足抵扣時,如無特殊情況,則其不足的部分可以結轉到下壹期繼續抵扣。
但如果采用簡易計稅方式,則其在支付商品或服務費之外額外支付的增值稅不能抵扣,則應當向稅務機關繳納的增值稅款的計算公式為:應納稅額=銷售額×征收率。
2.
司法實務中不同的虛開方式對應的虛開稅款數額認定
根據刑法規定,本罪的虛開方式包括為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開或者介紹虛開等等。在司法實務中常見的虛開方式主要可分為有無真實交易的虛開、單向虛開還是雙向虛開、單純代開等等。
針對不同的虛開方式,司法實務中有對稅款數額的認定有慣常的做法,但應明確的是,慣常做法不壹定就是法定的正確做法。辯護人應當為委托人爭取最有利於委托人的計算方法。以下簡要介紹主要的虛開方式中司法實務中的慣常計算方法。
(1)
無真實交易下單向虛開
此種虛開方式中,開票人的虛開稅款數額是其虛開的增值稅專用發票上記載的增值稅銷項稅額,受票人的虛開稅款數額是其收到開票人為其開具的增值稅專用發票上記載的增值稅進項稅額。
(2)
無真實交易下雙向虛開
此種虛開方式下,個人的稅款數額司法實務中認定中則會認定兩部分的總和,包括:其向受票人虛開的增值稅專用發票上記載的增值稅銷項稅額以及他人向其虛開的增值稅專用發票上記載的增值稅進項稅額。
(3)
有真實交易下的虛開
此種虛開方式下,司法實務認定的時候主要有兩種方式,壹種是直接按照虛開的票面稅款金額計算;另壹種是按照扣除掉真實交易的稅款數額僅計算多開具的稅款數額。應當說,後壹種計算方式更為合理。
3.
數額認定中的證據要點
(1)
辯護人對於作為涉案證據的發票首先應當特別註意的是涉案發票必須三聯壹致,對於不壹致的,不能將其數額計入犯罪數額;
(2)
對虛開的稅款數額的計算應當爭取扣除行為人已經繳納的數額,重點關註資金流向、稅款認證抵扣、稅務機關的稽查報告、稅務機關的調查報告、已證實虛開通知單、以及與案件有關的過磅單、運輸費發票等證據能否形成證據鏈;
(3)
要特別關註稅務的稽查報告或調查報告,可以對報告進行核查、質證甚至提出重新調查申請,以充分確保稅款金額的準確性;