文 | 黃曉輝 王莉 任奎
貫徹落實國家關於“加快形成以國內大循環為主體、國內國際雙循環相互促進的新發展格局”的重要指示要求，基層稅務部門充分發揮自身職能優勢，積極搭建線上服務平臺，助力“六穩”“六保”，為企業“走出去”和高質量“引進來"跨境業務創造公平、規範、和諧***贏的良好的 社會 條件。本文擬對雙循環背景下的壹類外資引進業務——內保直貸業務開展稅收風險分析，旨在梳理相關涉稅政策，進壹步規範執法，切實提高國際稅收服務質量，助力地方建設。
（壹）內保直貸基本概念
由境內企業向境內銀行提出申請，境內銀行向境外銀行出具相關的融資擔保函，主要是為境內的借款人向境外銀行舉借外債提供擔保，由境外銀行向境內企業發放外幣貸款，外債資金匯入境內企業，企業按照要求結匯後，用於企業日常經營周轉或置換他行貸款等用途，到期後企業購匯向境外銀行還款的壹種融資方式。
（二）與內保外貸的區別
內保外貸與內保直貸這兩種方式，主要區別在於借款人的屬地不同。內保外貸業務是指當境內企業向銀行出具了不可撤銷反擔保時，境內銀行會為境內企業在境外註冊的全資附屬企業（即借款人）向境外分行或境外代理行開立保函或備用信用證，然後由境外分行或代理行向借款人提供融資。內保直貸業務的借款人為境內企業。
（三）內保直貸模式的優缺點分析
內保直貸作為跨境融資中的壹種新型方式，通過引入境外資金解決了境內企業的融資問題，其優點主要是為境內企業提供了貸款利率相對較低的多渠道融資方式。弊端除了在金融方面的企業綜合成本高、操作流程復雜之外，在稅收方面也需要我們稅務幹部認真審視，論證內保直貸業務中借款人、貸款人以及擔保方的稅收義務，防範稅收風險，維護國家稅收權益。
（壹）業務概要
某市A企業通過上海B銀行股份有限公司某市分行擔保，向上海B銀行股份有限公司新加坡分行貸款，簽訂跨境流動資金貸款合同。
（二）貸款合同基本情況
1、借款人：某市建設發展有限公司
主要營業地址：某市S區
2、貸款人：上海B銀行股份有限公司新加坡分行
主要營業地址：新加坡濱海林道88號。
3、貸款種類：定期貸款
4、貸款金額：五仟萬元美元
5、合同用途：用於借款人的營運資金需求包括但不限於借款人采購原材料、償還應付賬款等。
6、貸款期限：自首次提款之日起1年或早於相對應備用信用證到期日1個月，兩者孰早為準。
7、利率及結息方式
（1）利率：在3個月倫敦同業拆放利率的基礎上上浮1.5%（年化利率）。該合同下利率不含中國境內稅費，相關稅費由借款人承擔。
（2）貸款結息方式：按3個月利息期結息。
8、提款期：跨境流動資金貸款合同簽發日起六個月。在貸款提款期結束時任何未提取的金額將自動失效。
9、還款計劃：到期壹次性償還本金。
對此類境外發債（內保直貸）金融服務行為，根據OECD最新確定的征稅原則和我國法規規定，做出如下判定：
（壹）增值稅
境外機構為境內企業提供跨境金融服務的稅務處理按照OECD《國際增值稅/貨物勞務稅指南》確定的 “目的地原則”，即以“服務銷售者和購買者所在地”為標準來判斷是否征收增值稅，剔除財稅〔2016〕36號第十三條列明的不需要征稅的境外服務的情形，只要應稅服務的銷售者或者購買者中有壹方在我國境內，就需要征收增值稅。
財稅〔2016〕36號《財政部國家稅務總局關於全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》第二章“征稅範圍：第十二條 在境內銷售服務、無形資產或者不動產，是指：（壹）服務（租賃不動產除外）或者無形資產（自然資源使用權除外）的銷售方或者購買方在境內；”
根據以上規定，境外發債機構或提供金融服務的單位應就為境內資金使用單位提供服務並收取費用的行為在我國繳納增值稅。實務中，部分企業在簽訂合同時可能會約定，由扣繳義務人，即服務接受方實際承擔應繳納的稅款。此時，服務接受方要註意稅款的計算方式，應當將非居民企業取得的不含稅所得換算為含稅所得，再計算並解繳稅款。
（二）企業所得稅
在企業所得稅方面，根據《國家稅務總局關於境內機構向我國銀行的境外分行支付利息扣繳企業所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第47號）第壹條，境外分行作為中國居民企業在境外設立的分支機構，與其總機構屬於同壹法人。境外分行開展境內業務，並從境內機構取得的利息，為該分行的收入，計入分行的營業利潤，按《財政部 國家稅務總局關於企業境外所得稅收抵免有關問題的通知》（財稅〔2009〕125號）的相關規定，與總機構匯總繳納企業所得稅。境內機構向境外分行支付利息時，不代扣代繳企業所得稅。
（三）財產行為稅方面
《印花稅暫行條例》第壹條規定，在中華人民***和國境內書立、零售本條例所列憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務人。本協議在境內簽署，屬於受到中國法律保護憑證。
《印花稅暫行條例》第二條第壹款規定：下列憑證為納稅憑證：購銷、加工承攬、財產租賃、倉儲保管、借款、財產保險、技術合同或具有合同性質的憑證。技術合同屬於應稅合同範圍。
印花稅應由納稅人自行計算、自行完稅，並未規定法律意義上的扣繳義務人，對於法律、行政法規負有代扣代繳義務的單位，不能擅自履行扣繳義務，境內企業應告知境外企業自行完稅。
（壹）稅務人員業務能力有限
跨境稅收風險分析工作，涉及較多的稅收政策，不僅包括傳統的國際稅收業務，同時疊加增值稅、所得稅和其他稅費等業務。工作人員不僅要懂稅收，更要懂管理、外貿、服務等業務，才能從企業復雜的業務中敏銳地發現風險點。工作中發現，由於之前對跨境稅收風險分析較少，稅務人員經驗明顯不足。
（二）信息獲取不足
跨境業務（外貿除外）信息獲取難度大，稅務機關尚依靠外匯部門交換、走訪了解、公司網站等方式獲取信息，上市公司披露信息也多不是以簡體中文披露，獲取信息的效率和質量均不高。
（三）匯率變化的風險
在復雜的跨境交易中，涉及稅費主要有非居民企業所得稅、增值稅、個人所得稅、印花稅等，由於不同稅種對應的涉稅行為不同，在匯率適用規定上存在明顯差別，做好跨境交易稅收管理必須考慮匯率變化帶來的稅收風險。
（壹）強化黨建引領。結合國際稅收業務特點，進壹步強化黨建意識，時刻保持清醒頭腦，堅定“四個自信”，做到“兩個維護”。實踐中不斷找差距，補短板、破難題，進壹步推動黨建與業務深度融合。
（二）拓展信息來源。積極拓展信息來源，暢通信息獲取渠道，充分利用現有“金三”數據和企業納稅申報信息。加強部門間的信息***享和交換，采集第三方涉稅信息，形成工作機制，定期進行數據的傳遞。
（三）加大知識更新力度。境外稅收風險管理往往較為復雜，管理鏈條較長，涉及風險事項較多，政策覆蓋面較廣，使基層稅務機關開展工作面臨壹定的困難。加強人才培養、提升工作能力是做好風險管理工作的根本保障。
（四）加快壹體化建設步伐。在市級層面統籌協調，建立團隊工作模式，集中開展“走出去”服務的同時加強對企業風險分析和識別。進壹步加強專業隊伍建設，通過實際工作鍛煉業務骨幹，形成壹支專業化較強的境外稅收風險管理團隊。