Xx企業（公司）納稅籌劃案例分析

土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建築物及其附著物（以下簡稱轉讓房地產）並取得增值收人的納稅人征收的稅種。土地增值稅納稅籌劃是在說法允許的前提下，從降低稅基和稅率兩個角度進行的。本文以房地產企業為主體，從土地增值稅的特點出發，圍繞具體案例進行籌劃。 壹、利息支出扣除法籌劃 依據《土地增值稅暫行條例實施細則》（以下簡稱《實施細則》）第七條（三）中關於利息支出扣除項目之規定：“凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤並提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，按本條（壹）、（二）項規定計算的金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按本條（壹）、（二）項規定計算的金額之和的10%以內計算扣除。上述計算扣除的具體比例，由各省、自治區、直轄市人民政府規定”。即當納稅人能夠按轉讓房地產項目計算分攤利息支出，並能提供金融機構貸款證明的，其允許扣除的房地產開發費用為：利息+（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×5%以內；納稅人不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的，其允許扣除的房地產開發費用為：（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×10%以內。如果企業購買房地產主要依靠負債籌資，利息支出所占比例較高，可考慮分攤利息並提供金融機構證明，據實扣除並加扣其他開發費用。如果企業購買房地產主要依靠權益資本籌資，利息支出很少，則可考慮不計算應分攤的利息，這樣可以多扣除房地產開發費用。如某房地產開發公司開發商品房，當地政府規定的扣除比例為5%和10%，其支付的地價款為600萬元，開發成本為1000萬元，我們針對利息支出為90萬元和70萬元兩種情況進行籌劃（假設該利息支出為可分攤且能提供金融機構證明，並未超過商業銀行同類同期貸款利率計算的金額）。 首先計算扣除的利息支出差異為（取得土地使用權所支付的金額十房地產開發成本）×（10%-5%）=（600+1000）×5%=80（萬元），其次判斷當允許扣除的利息支出為90萬元時，由於90萬>80萬，所以該公司應嚴格按房地產開發項目分攤利息並提供金融機構證明，這樣利息支出和其他房地產開發費用扣除***計90+（600+1000）×5%=170萬元，否則只能按（600+1000）×10%=160萬元扣除，扣稅基數將減少10萬元而多繳稅款；同理，當允許扣除的利息支出為70萬元時，由於70萬<80萬，所以應選擇第二種計扣方式，即不按房地產開發項目分攤利息或不向稅務機關提供有關金融機構的證明，這樣利息支出和其他房地產開發費用扣除***計（600+1000）×10%二160萬元，可以多扣除160-（70+80）=10萬元利息支出，扣稅基數增加10萬元。

二、通過合理定價籌劃 依據《實施細則》第十壹條規定，“納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過本細則第七條（壹）、（二）、（三）、（五）、（六）項扣除項目金額之和20%的免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額之和20%的，應就其全部增值額按規定計稅。”企業可以利用20%這壹臨界點進行籌劃。設某房地產開發企業待售標準普通住宅，除營業稅、城建稅及教育費附加外的扣除項目金額為C，銷售房價總額為X，營業稅、城建稅及教育費附加為5.5%X，如果企業要享受起征點優惠，那麽最高售價只能為X=（1+20%）（C+5.5%X），解得X=1.2848C，企業在這壹價格水平下，既可享受起征點的照顧又可獲得較大利潤。如果售價低於X，雖能享受起征點優惠，但利潤較低。如果企業欲通過提高售價達到增加收益的目的，此時按增值率在50%以下的稅率即30%的稅率繳納土地增值稅，對企業來說只有當價格提高的部分超過繳納的土地增值稅和新增的營業稅、城建稅及教育費附加時，提價才有利可圖。假設售價提高Y，X為增值率20%時的售價，則新的價格為（X+Y），新增營業稅、城建稅及教育費附加為5%×（1十7%+3%）Y=5.5%Y，扣除項目金額為C+5.5×（X+Y），假設增值率雖大於20%但小於50%，增值額為（X+Y）-C-5.5%×（X+Y），土地增值稅為30%×（X+Y-C-5.5%X-5.5%Y），企業欲使提價所帶來的收益超過新增的稅負而增加收益就須滿足Y>30%×（X+Y-C-5.5%X-5.5%Y）+5.5%Y，解得Y>0.0971C.為便於理解，舉壹實例如下：建泰房地產公司建成並待售普通標準住宅，當地同類住宅的市場售價在1800萬元至1900萬元之間，已知取得土地使用權的金額為200萬元，房地產開發成本為900萬元，利息支出不能提供金融機構的證明，也不能按房地產開發項目分攤，當地政府規定允許扣除的房地產開發費用的扣除比例為10%.通過選擇籌劃方案可在保證售價較低的情況下，少納土地增值稅，增加企業利潤。上述案例中除營業稅、城建稅及教育費附加外的可扣除項目金額為：200+900+（200+900）×10%+（200+900）×20%=1430萬元。方案1：公司既要享受起征點優惠，又想獲得最高利潤，則最高售價應為1430×1.2848=1837.264萬元，此時獲利為（1837.264-1430-1837.264×5.5%=306.2萬元；當價格定在1800萬元至1837.264萬元之間時，雖售價上升獲利將逐漸增加，但都要小於306.2萬元。方案2：公司想通過提高售價再多獲收益，則提價至少要大於（1430×0.0971）=138.853萬元，即房地產總售價至少要超過138.853+1837.264=976.117萬元，此時提價才會增加企業總收益，否則提價只會導致總收益減少。所以，當市場房價在1800萬元至1900萬元之間時，公司應選擇1837.264萬元作為房產銷售價格。可見，企業在出售普通標準住宅時，通過合理定價進行納說籌劃，完全可以使自己保持較低價格並獲得較高的利潤。

三、選擇項目核算方式籌劃依據《實施細則》第八條：“土地增值稅以納稅人房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算”，根據不同情況對多項開發項目選擇分開或合並成本項目進行核算，可降低土地增值稅。例如，大華房地產開發公司2005年商品房銷售收人為15000萬元，其中普通住宅的銷售額為10000萬元，豪華住宅的銷售額為5000萬元。稅法規定的可扣除項目金額為11000萬元，其中普通住宅的可扣除項目金確為8000萬元，豪華住宅的可扣除項目金額為3000萬元。方案1：不分開核算時，增值率為（15000-11000）/11=3.6%，適用30%的稅率。應納土地增值稅稅額（15000-11000）×30%=1200萬元。方案2：分開核算時，普通住宅增值率為（10000-8000）/8000=25%，則適用30%的稅率，應納土地增值稅稅額（10000-8000）×30%=600萬元；豪華住宅增值率為（5000-3000）/3000=67%，則適用40%的稅率，應納稅額為（5000-3000）×40%-3000×5%=650萬元。普通住宅和豪華住宅納稅合計為1250萬元，分開核算比不分開核算多支出稅金50萬元，所以，應選擇合並項目核算。

四、利用代收費用計價籌劃 按照財政部、國家稅務總局發布的《關於土地增值稅壹些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]第48號）第六條規定：“對於按縣級及縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方壹並收取的，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數；如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入，在計算增值額時也不允許扣除代收費用”。按照上述規定可以利用代收費用進行籌劃。例如，華德房地產開發公司出售商品房，售價為3000萬元，按當地市政府的要求，在售房時代收了200萬元的各項費用。房地產開發企業開發該商品房的支出如下：支付土地出讓金200萬元，房地產開發成本為600萬元，其他允許稅前扣除的項目合計200萬元。如果公司未將代收費用並入房價，而是單獨收取，則允許扣除的金額為200+600+200+200+600）×20%=1160萬元，增值額為3000-1160=1840萬元，增值率為1840÷160=158.62%，應繳納的土地增值稅為1840×50%-1160×15%=746萬元。如果將代收費用並入房價壹並收取，則允許扣除的金額為200+600+200+（200+600）×20%+200=1360萬元，增值額為3000+200-1360=1840萬元，增值率為1840÷1360=135.29%，應繳納的土地增值稅為1840×50%-1360×15%=716萬元。顯然，該公司無論代收費用的方式如何，其銷售該商品房地增值額均為1840萬元，但是采用第二種代收方式，即將代收費用並入房價，會使得可扣除項目增加200萬元，從而使房地產企業少繳納土地增值稅稅款746-716=30萬元。

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