1 引言
當國際互聯網(Internet) 在中國呈爆炸式發展的時侯，與之俱來的電子商務如潮起雲湧般擠占在各個網站上。目前，國內電子商務網站已達600多個。據統計，1999年網上總交易額達到2億元，比1998年增長了1倍以上。據預測，到2002年將達到100億元( 《電子商務：21世紀稅收的最大敵人？》 )。1999年美國的網上銷售額比上壹年增長4倍多，11月26日至12月26日期間，網上銷售定單為3600萬份，銷售額為33．5億美元，而1998年同期的定單數僅為840萬份，銷售額為7．3億美元。雅虎公司1999年節日期間的網上定貨量增加了5倍，就連當時的美國總統克林頓也趕起了時髦——在網上購買聖誕禮物(周文林.電子商務立法浮出水面.市場報. 2000年6月22日第七版）。
20世紀末，電子商務迅速增長，人們把它看成是21世紀最有潛力的搖錢樹。電子商務促進了全球化貿易的發展，產生了新的廣大的稅源，但是同時也給傳統稅收體制及稅收管理模式帶來了巨大的挑戰，由此而滋生的壹系列稅收問題甚至有點讓人措手不及。有人驚呼道：電子商務是21世紀稅收面臨的最大的敵人。
2 電子商務及其稅收的種類
現代商業經歷了3次偉大的革命，第壹次是現代化大商場的崛起，第二次是跨區域連鎖經銷的迅速發展，第三次就是20世紀末的電子商務的出現。
2.1電子商務
電子商務（EC）是通過電子信息網絡進行的生產、營銷、銷售的活動。它不僅指基於INTERNET上的交易，而是指所有利用電子信息技術來解決問題、降低成本、增加價值和創造商機的商務活動，包括通過網絡實現從原材料查詢、采購、產品展示、訂購到出品儲運以及電子支付等壹系列的貿易活動。
電子郵件和20多年前開始的EDI，都可以說是電子商務的某種形式。但只有在INTERNET上的電子商務才具有革命性的意義，它將是電子商務的主要形式。利用INTERNET、INTRANET、EXTRANET以及其它廣域網、局域網來解決交易問題，降低成本，增加商業價值並創造新的商機的所有商務活動，都是EC。
電子商務是依托Internet 的迅猛發展和普及而興起的壹種新型貿易方式，其最終目標是實現貿易活動各環節的電子化，達到網上商流、物流、貨幣流和信息流的統壹。這種新型的商務活動已經突破了傳統商務的時空國界的限制，徹底改變了傳統商務的交換方式和交易方式，極大地提高了商務活動的效率。從這個意義來說，電子商務是壹場革命，它代表著壹種先進的生產力，代表著未來貿易發展的方向。
2.2 電子商務稅收的種類
按照商務活動的性質，可以將電子商務稅收分為三類。
A 以互聯網作為交易媒體的實體商品交易，如電子購物和網上市場交易等。這壹類商務活動和傳統的商務活動在本質上沒有大的區別，完全可以也應當按照傳統的征稅方式進行征稅，而不應由於交易方式的變化使企業承擔額外的稅賦，或讓國家損失大量的稅金。例如，壹個網上購物商場，可以像普通商場壹樣，根據其營業額和利潤等進行征稅，無須考慮電子商務交易的營業方式。
B 伴隨著電子通訊手段的進步而發展起來的壹些新興的信息服務業。這類商務活動在商家和消費者之間並不進行任何有形物的交換，提供信息的商家通過把信息發布在自己服務器上等待消費者來查詢，或者按照壹定的原則和約定把信息定期發送給特定的消費者；例如，壹些咨詢公司、收費的網站和電子報刊等。消費者--需要接受咨詢、查詢信息和閱讀電子報刊的人通過支付壹定數額的電子貨幣後才能瀏覽到服務器上的信息。雖然這類信息商品的買賣是無形貿易方式，但伴隨著信息商品的流轉，同時也有現金的流轉。這類活動的征稅，可以根據現金流量的大小確定壹個合適的標準。
C 第三類是數字化信息產品（digitized information）。比如，通過互聯網銷售計算機軟件、書籍、音樂、圖片、音像資料等。這種交易所得，應屬於"特許權費（royalty）"。這是產品銷售收入還是服務收入？這個問題，從計算機軟件業興起後就壹直在討論之中，到目前為止各國還沒有達成非常壹致的意見。
3 電子商務模式下稅務征管的現狀
3.1 傳統稅法存在漏洞
隨著現代科技的日新月異和世界經濟壹體化和全球化進程的加快，以計算機及其網絡為核心的信息技術越來越廣泛地應用到商業領域，電子商務方興未艾，從而使稅務征管在以下幾個方面受到巨大的沖擊：
其壹，互聯網具有的信息服務與傳輸功能打破了時空和地域限制，電子商務沒有國際國內之分，在世界任何壹個地方都可以通過互聯網交易，這在加速全球經濟壹體化進程的同時，也給國際稅收基本概念帶來巨大沖擊，使國家間關稅的征管變得十分復雜。稅收中某些基本概念的外延乃至內涵發生了變化，需重新認定。例如：增加了電子商務類及境外的納稅人；生產經營形式及實現生產經營的時間、空間的變化，使納稅義務、納稅環節、納稅地點無法確定；課稅對象與計稅依據越來越難以把握。
其二，在電子商務這個獨特的環境下，交易的方式采用無紙化，所有買賣雙方的合同，作為銷售憑證的各種票據都以數據電文形式存在，如電子貨幣、電子支票、網上銀行的出現和發展，這些無紙化操作的隱蔽性加大了稅務征管的難度，稅務部門難以掌握納稅的憑據，現行稅法還不能對網上交易的偷逃稅行為產生威懾作用。
其三，國家間稅收管轄權問題引起爭議。所謂稅收管轄權是指壹國政府對壹定的人或對象征稅的權力。世界上不同的國家之間確定稅收管轄權的標準主要有兩個：屬地原則與屬人原則。屬地原則指將稅務繳納給供應商國家或安裝有服務器的國家。根據這種模式，消費者把稅及成本價繳給供應商或服務器國家，再由供應商向供應商所屬國或服務器所屬國的稅務機關辦理納稅手續。屬人原則指將稅繳納給消費發生國。根據這種模式，供應商被認為是消費者國家的進口商。
電子商務帶來國際電子商務稅收中管轄權確定的困難主要是由於世界各國所采取的確定稅收管轄權的標準不同引起的。比如，傳統的消費稅主要是以商品供應地為基礎而享有管轄權。在網絡空間，從事電子商務的主要服務器的固定地可以被認為是服務地，消費者所在的國家被認為是消費地，貨物與服務在互聯網上的交易降低了物理位置的重要性，同時，也使消費稅的征收管轄權變得模糊起來。如果消費者在A國，有關該產品信息的數據庫服務器安裝在B國，而擁有財產清單的電腦商店屬於C國，供應國間沒有協議，稅收也依然可以根據每個國家的稅法區分開來。消費者通過在不同國家擁有的網絡商業中心采購時，關於哪個國家有權征收消費稅的問題就會顯現出來。而且，目前美國采用了銷售稅體系而歐***體和其他國家包括中國采用增值稅稅系，在國家間不同稅系的環境下，互聯網上的國際貿易就會導致雙重征稅或者逃稅。
其四，國際避稅問題進壹步復雜化，電子商務的易變性使得稅務部門難以稽查。互聯網上的交易雙方可以隨意在電腦中填制購銷商品情況，而且又可以不留痕跡地輕易修改，也可用多層密碼加以隱蔽，使得稅務部門難以收集納稅人的交易活動情況，難以鑒定交易性質和確定稅種和稅率。而且，由於網址是虛擬化地址，可以經常變動，使納稅人變得難以確定。這壹切均可能導致國家課稅受到制約，國際避稅與反避稅鬥爭將更趨復雜化。
其五，國際間的稅收協調面臨著嚴峻挑戰。隨著全球經濟壹體化、經濟全球化和知識經濟的蓬勃發展以及商品、勞務、技術和資本在世界範圍內的流動，貿易國際化和納稅人國際化等已成為世界經濟的主要特征，各國間因稅收爭議而引發的矛盾與摩擦日益明顯與復雜化，這就在客觀上要求國際間進壹步加強國際稅收協調與合作，而互聯網電子貿易的出現和飛速發展對這種協調與合作又提出了更高的要求。壹方面，這種協調將不再局限於關稅、所得稅等稅制和消除雙重課稅等方面的內容，還可能要求各國在對電子貿易征稅時采取協調壹致的步驟與策略；另壹方面，不僅要求各國在稅收制度、政策和立法上要相互協調，還要求在稅收征管稽查的技術、手段、信息交換等方面緊密合作，而這種征管、稽查的技術和手段又由於各國在經濟發展和文化習慣等方面存在差異而難以趨同。
3.2 國家稅金流失嚴重
在不久前發表的壹項研究中，稅務經濟學家田納西大學教授Donald Bruce 教授稱：2003年會因為在線交易而使全美各州失去約100億美元的稅金，佛蒙特州損失的國家稅金至少達1710萬美元，加利福尼亞州損失達14.9億美元；加上其它行業的漏稅，在2003年全美稅金流失會高達240億美元。
Bruce說各州減少稅金流失的傳統辦法只有增加稅率。他的研究表明到2003年要增加0.5-1.0%稅率才能彌補流失的稅金空缺。
德克薩斯審計辦公室的稅務主任Jesse.Ancira說德州的稅收有55%來自銷售市場，在1999年的電子商務中流失稅金5000萬美元。Ancira說德克薩斯正在努力想法使稅收平等，無論是電子商務還是傳統貿易都得平等納稅（天極網 《美在線銷售稅金流失110億》 。
美國是電子商務最發達的國家，1997年，美國網上購物的金額就達60億美元，到1998年底已達310億美元，美國的電子商務活動約占全球電子商務活動的4／5。著名的芯片制造商Intel公司的財政報告顯示，該公司1999年第壹季度的收入為71億美元，其中約30億美元來自在線銷售。這意味著Intel公司每月的在線銷售額平均達10億美元之多。
此外，網絡界的巨頭Cisco公司在1999年第四季度的網上銷售收入則超過了20億美元，而個人電腦制造商Dell公司平均每天在線銷售達1000萬美元的電腦產品。 21世紀初，電子商務將成為國際商務往來的主流。Forester公司預測，2002年通過網絡完成的商業貿易將達8427億美元。最新的預測表明，到2005年世界電子商務將達1萬億美元。從以上數據我們可以得出結論：網上交易會給各國帶來巨大的的稅金損失 (於清文. （國家信息中心研究員）.電子商務立法研究 ，各國有關部門和國際組織應該采取強有力的措施應對電子商務的發展給稅收征管帶來的嚴峻挑戰。
3.3 利益爭奪日趨激烈
在經濟全球化的大環境下，發達國家和發展中國家在發展電子商務方面必然存在著利益沖突，圍繞如何制定“遊戲規則”和應當遵守什麽樣的“遊戲規則”等原則問題也必然會進行力量和智慧的較量。
比如美國政府極力主張“Internet零關稅”。1998年2月，美國貿易大使向世界貿易組織提交了壹份旨在規範電子商務稅收，對網上貿易實施“零關稅”的提案。趁著尚沒有哪個國家在網上收稅，發達國家未雨綢繆。如果全球網上貿易實行零關稅，那麽發展中國家的關稅堤防將不攻自破。埃及代表就曾兩次向世界貿易組織進言，警告說發展中國家很可能將無法從網上貿易中得到預期的好處，而世界貿易組織貿易發展委員會也正在對此進行研究，考慮如何在電子商務時代裏代表發展中國家的利益。
我國現行稅制還尚未對網上交易作出明確規定，但是考慮到電子商務在全球的發展，特別是如果互聯網零關稅持續下去的話，對發展中國家而言，則意味著保護民族工業最有效的手段之壹關稅保護屏障將完全失效。為促進我國電子商務的健康發展，更長遠地講為了在電子商務中更有效地扶植和保護我們的民族工業，迎接信息時代的挑戰，應盡快制訂出符合我國利益的Internet稅收政策，當然包括壹些稅收優惠政策。電子商務帶來的變革也必然會引發各方既得利益的重新分配，各國對利益的爭奪將更加激烈。
4 完善稅收政策的建議
稅收是壹個國家經濟主權的最基本的體現，由於各國經濟發展水平的不同，經濟結構和發展戰略的不同，必然導致稅收政策的不同，壹國不能將其國內政策簡單地推行於域外，也不能無視電子商務無國界的新特點而將稅收法律完全遊離於互聯網現實之外。
4.1 網上稅務征管困難產生的原因
（1）在虛擬的市場中進行交易，無紙化操作的快捷性、交易參與者的流動性，使得對納稅主體、客體、納稅環節、納稅地址等基本環節的界定陷入了困境。
（2）無紙化的操作導致交易憑證不復存在，在壹定程度上失去了審計的基礎。在互聯網上，電子商務的賬簿和計賬憑證是以網上數字信息形式存在的，而且網上憑證又有隨時被修改而不留痕跡的可能，使稅收征管失去可信的審計基礎。
（3）交易主體是無形的，交易與匿名支付結合在壹起，沒有有形的合同，同時，保密技術的發展使得我們很難確認納稅人的身份及交易的細節。
（4）與互聯網交易相應的稅務征管體系尚不完善，稅收征管人員的素質不高，網絡的應用能力不強，稅收征管稽查的技術和手段落後，不能適應形勢發展的要求。
4.2關於電子商務課稅的建議
（1）對於電子商務這種以深刻改變社會經濟結構的新生事物，在其發展的初期通過壹定的政策優惠的方式來促進其發展，遵循網上交易的稅率至少應低於實體商品交易的稅率的原則，保障電子商務的健康、快速發展；這種做法正如某些高科技園區對高科技企業采取的所得稅"二免三減"等優惠辦法壹樣，是十分必要的。但在電子商務發展到比較成熟的階段之後，對其稅務征管上的優惠政策應該逐漸取消，因為作為壹個朝陽產業、高回報的產業，不應長期靠免稅來減少虧損或實現高利潤。否則，隨著電子商務逐漸普及，國家的稅收將逐漸減少，這樣會給國家的財政收入造成嚴重損失，國家將無法維持對電子商務的正常財政投入從而不能實現其良性循環，這對國家、對行業、對電子商務本身的發展將十分不利，
（2）網上稅收手續應簡便易行，便於稅務部門管理和征收；同時應當具有高度的透明度，有利於互聯網用戶的了解和查詢。
（3） 對在互聯網上進行的電子商務的課稅應與國際稅收的基本原則相壹致，應避免不
壹致的稅收管轄權和雙重征稅。
(4) 必須加強國際間的合作，維護我國和廣大發展中國家的利益，堅持我們的基本立場，因為發達國家特別是美國極力鼓動的零關稅對發展中國家的經濟會帶來不利影響。
(5) 電子商務稅收對策應以現行稅制為基礎，以避免較大的財政風險，並將遵循不單獨開征新稅、保持稅制中性的原則，以避免稅收負擔的不公平和影響市場對資源的合理配置。
(6) 建立健全電子商務稅務征管系統，建立各級稅務網站。“電子征稅”包括：“電子申報”和“電子支付”兩個環節，該方式用以實現納稅人遠程申報及繳納稅款。對稅務機關而言，除了能減少數據錄入的龐大工作量、大幅度降低差錯率之外，能縮短稅款在途滯留時間。 加強稅務機關的自身網絡建設，盡早實現與互聯網全面連接以及與銀行、海關、網上商業用戶的連接，實現真正的網上監控與稽查，並加強與其他國家稅務機關的網上合作，防止稅收流失，打擊偷稅逃稅。
(7) 應加快科技投入和人才培養。電子商務與稅收征管、偷逃與堵漏、避稅與反避稅，都將是技術和人才的競賽。稅務部門應在依托現有的計算機網絡、加大科技投入，在提升硬件檔次的同時，提高稅務人員的專業素質，迅速培養壹批通曉稅收專業知識和稅收法規、通曉英語、通曉計算機網絡技術的高素質“三通”人才，使稅務征管的軟硬件發展走在電子商務發展的前列，以便對電子商務中稅務的征收和管理能夠進行有效地監控。