內部審計的產生和發展是壹個漫長的歷史過程，經歷了古代內部審計、現代內部審計和現代內部審計三個發展階段。現代內部審計始於美國。1941年被認為是現代內部審計的開端。1940之前，在美國，內部審計只是外部會計公司的助手。在1941，維克托。布林克在紐約大學完成了博士論文，闡述了內部審計的突破性研究成果，包括內部審計的性質和範圍。布林克指出，內部審計應該作為公司管理的服務器，而不是外部審計(外部會計公司審計)的助手。憑借這篇論文，布林克成為美國“內部審計”學科的“鼻祖”。同年，北美公司內部審計部主任JohnBThurston寫了壹本內部審計專著，名為《內部審計原理與技術》。布林克還於1942在美國出版了第壹部全面系統的著作《內部審計原理與實務》。這本書壹直在不斷更新，第五版發布於2001。上述事件表明內部審計的系統理論已初具規模，這是內部審計的第壹個轉折點。
從65438到0978，國際內部審計師協會(IIA)正式頒布了內部審計實務守則。這就是“內部審計準則”的雛形。因此，1978是美國內部審計發展的關鍵時期，也是內部審計歷史發展的第二個轉折點。《內部審計實務守則》第壹頁是對“內部審計”概念的全面而嚴謹的定義，在當時的經濟和審計領域已經相當完善。該標準頒布後，得到了世界各國審計界的廣泛認可，並被翻譯成9種語言。
65438年6月至0999年6月，國際內部審計師協會及其研究基金經過反復討論、研究和征求各方意見，正式頒布了《內部審計實務框架》。就像財務會計準則框架壹樣，內部審計實務框架是內部審計準則的核心，所以1999年6月是美國內部審計歷史發展的第三次“歷史性轉折”。相關文件陸續出臺。
內部審計實踐框架
目前，各國內部審計遵循的內部審計實務框架包括三個層次:
(1)第壹層次是強制性的，其核心內容包括內部審計的定義、道德準則和內部審計實務準則。
1.內部審計的定義
在最新的內部審計定義中，內部審計師協會將內部審計定義為:“內部審計是壹種獨立、客觀的認證和咨詢服務，其目標是增加價值和改善運營。它通過壹套系統化和標準化的方法來評估和改善風險管理、控制和治理流程的有效性，以幫助組織實現其目標。”
2.道德準則
建立道德標準的目的是促進內部審計行業的道德文化。道德標準對內部審計職業來說是必要和適當的，因為內部審計是建立在壹種信任的基礎上的，這種信任為風險管理、控制和治理提供了客觀的保證。道德準則擴展了內部審計的定義。
3.內部審計實務標準
內部審計實務守則由屬性守則、績效守則和實施守則組成。屬性標準討論了從事內部審計活動的組織和個人的特征。績效標準討論了內部審計活動的本質，並為衡量內部審計績效提供了質量標準。屬性標準和績效標準適用於所有內部審計活動。執行準則將屬性標準和績效標準應用於特定業務(如合規性審計、欺詐調查和控制自我評估)。只有壹套屬性標準和業績標準，而可能有多套實施標準，每套標準對應壹種主要的內部審計活動。
(2)第二個層次是實務建議(即之前的指南)，它不是強制性的，但也得到了國際內部審計師協會的認可，強烈推薦使用。它有助於解釋內部審計實務標準或將這些標準應用於特定的內部審計環境。雖然有些實用的建議可能適用於所有內部審計人員，但其他建議主要用於特定行業、特定審計領域或特定區域。
(3)第三層次是開發與實務指南，包括國際內部審計師協會開發或批準的各類材料，非強制性。它包括沒有資格成為強制性標準的研究報告、書籍、研討會和其他與內部審計實務相關的產品和服務，是審計實務框架中最廣泛的部分。《發展與實踐指南》用於幫助實施《道德準則》、《實踐準則》和《實用建議》,並提供最佳實用技巧和技能。
國際內部審計準則的發展
以上簡要介紹了國際內部審計師協會的內部審計實務框架，從中可以看出其理念的發展，並得到壹些有益的啟示。
從獨立到客觀
國際內部審計師協會對內部審計的舊定義體現在其關於內部審計責任的聲明(修訂版1990):“內部審計是在壹個組織內建立的獨立評價職能，目的是檢查和評價其活動並為該組織服務。它應就檢查活動提供分析、評估、建議、咨詢意見和信息，以協助本組織成員有效履行職責。”通過比較新舊定義，可以註意到國際內部審計師協會在新定義中強調客觀性。
在傳統觀念中，“獨立性”是內部審計的重要特征，也被認為是保證內部審計有效性的重要要求。然而，從本質上來說，客觀性是壹個更為根本和廣泛的概念。[2]在起草新定義的過程中，指導工作組起初沒有使用“獨立性”的概念，也不打算對其進行定義。他們認為“客觀性”的廣義含義是內部審計職業的壹個顯著特征。“獨立性”的要求對內部審計人員施加了不必要的約束，限制了誰能提供服務以及他們能提供什麽服務。而且，將“獨立性”置於其他概念之上，會使內部審計部門在提供服務時與外部服務提供商相比處於競爭劣勢，因為後者往往處於“更加獨立”的地位。
內部審計部門可以為企業增加價值，因為他們對改善經營和控制的分析和建議是客觀的。獨立是保證客觀的手段，客觀才是最終目的。試想，如果審計活動是獨立的，但由於種種原因沒有反映事物的客觀表象，那麽這種活動將是低效無效的，甚至會造成決策失誤，這是非常有害的。反過來說，只要保證客觀性，就沒有必要執著於獨立性。對於內部審計來說，其形式上的獨立性肯定不如外部審計。認為內部審計不如外部審計是荒謬的。
長期以來，人們經常混淆目標和手段的區別。雖然目的和手段應該是統壹的，但以手段為目的必然導致目的的異化，手段最終失去意義。最明顯的例子就是財務會計準則委員會最初倡導的以規則為導向的會計準則模式。由於盲目關註規則(即手段)，很多公司最後鉆空子，造成安然、世通等假賬醜聞。這種模式至少造成了以下問題:
(1)沒有明確的目標，大量的細節掩蓋了準則的意圖；
(2)過多的例外和邊界測試為金融設計者獲得所需結果提供了便利；
(3)大量詳細的指南，其中包含大量相互矛盾的處理方法。
美國證券交易委員會發表了壹份研究報告《美國財務報告采用基於原則的會計制度的研究》，認為需要拋棄美國的規則導向模式和國際會計準則委員會倡導的純原則導向模式，采用目標導向模式。這就清楚的說明了，目標是首要的，規則，甚至原則，都只是實現目標的手段。如果方向錯了，手段只會在錯誤的道路上越走越遠，甚至更快地偏離目標；有了正確的方向，壹切手段都可以發展。例如，從歷史的角度來看，獨立審計目標的演變，即從檢查錯誤和防止舞弊到驗證財務報表的公允性，壹直強調到現在，其審計技術和方法也發生了變化或發展。制度基礎審計和審計抽樣的應用僅發展到驗證財務報表公允性的階段。沒有這個目標，這些方法和程序的建立是很難想象的。
因此，國際內部審計師協會的這些研究成果、成功的經驗和失敗的教訓，為理解內部審計的本質，進而制定中國自己的內部審計準則提供了很好的借鑒。
需要說明的不是獨立性這個概念沒用，而是要發揮它作為手段的作用。“獨立性”是壹個變量，其解釋和重要性取決於壹系列因素，如企業的行業類型、地區和國家的法律法規、相關服務的性質等。觀察獨立性有助於實現客觀性。在美國會計協會目前的研究中，“獨立性”表述為“確定工作範圍和不受阻礙地完成工作的能力”，指導工作組最終采納了這壹理解，保留了“獨立性”，認為“內部審計活動在確定內部審計範圍、開展工作和報告結果時應不受幹擾”。國際內部審計師協會認為獨立性是針對審計活動的，客觀性是針對內部審計師的。顯然，審計活動是以內部審計師為基礎的。為了保持客觀性，國際內部審計師協會認為內部審計師:
(1)不應參與任何可能或理應損害其公正評價的活動或關系。包括可能與組織利益相沖突的活動或關系。
(2)他們不應接受任何可能損害或可能損害其專業判斷的東西。
(3)所有已知的重要事實都應披露，只要不披露，受審查活動的報告就會被歪曲。
(二)將視野擴大到組織外部
按照壹般人的理解，內部審計似乎要由組織內部的人和機構來進行。然而，這是壹種誤解。在國際內部審計師協會對內部審計的新定義中,“內部”壹詞已被放棄。內部審計是壹個組織的內部審計業務，是壹個範圍概念，不同於“內部審計人員從事的審計業務”這壹主觀概念。雖然有人認為“內部”的概念是內部審計職業最重要的特征，但在理論上保留這壹概念是有缺陷的。這種措辭試圖使內部審計行業壟斷所有相關服務並履行所有職能，並試圖阻止外部人士參與內部審計服務的競爭。而且，隨著服務範圍的擴大，在企業內部擁有所有需要的技術變得不經濟，這也導致許多企業從外部購買服務，即所謂的內部審計外部化。“內部”概念的唯壹價值在於，內部審計服務仍應由企業內部管理，而不應完全委托給外部。
內部審計業務的部分或全部擴展到外部，其明顯的優勢如下:
1.獲得規模經濟。外部審計組織不僅在組織規模上是經濟的，在業務規模上也是經濟的。高服務成本可以被大量客戶補償或分擔，因此可以在同等服務下實現最低成本或同等成本下實現更高效的服務。審計業務大部分是由人來完成的，但有些部分需要使用計算機輔助技術和管理分析技術。這些技術中的軟硬件成本不是壹般單位願意或者能夠承擔的，但是壹流的會計公司能夠並且願意承擔，因為這些固定成本可以在大量的客戶中分攤。
2.降低總成本。如果壹個組織建立了自己的內部審計部門，它需要支付員工的工資、培訓費和管理費。內部審計外部化可以節省這些費用，企業只有在必要的時候才能聘請，以保持支出控制的靈活性。即設立內部審計部門所需的固定成本將轉化為可變成本，不可控成本將轉化為管理部門的可控成本。同時，如果外部審計師承擔內部審計，內部審計的方法和程序可以與外部審計高度壹致，這意味著外部審計師可以更多地依賴內部審計，企業可以受益於支付更少的審計費用。
3.保持適當的組織規模。幾乎每個企業都可以從內部審計職能中受益，但對於中小企業來說，設立只有壹兩個人的內部審計部門很難招到頂尖人才，也無法建立足夠的專家意見庫。會計師事務所可以有效地分析風險，提供菜單式的專業服務，滿足客戶不同時期的不同需求。
4.讓管理層關註核心競爭力。內部審計部門的日常審計往往效率低下，還可能分散管理層的註意力。如果將內部審計外部化，企業可以騰出管理時間和資源，使管理層可以專註於核心競爭力，集中精力追求更多的戰略目標，而不是花費大量精力在低回報的日常管理上。
5.組織在外包內部審計服務時擁有主動權。組織在決定外包內部審計服務時，可以根據企業的具體情況和不同會計師事務所的優勢進行選擇，在很大程度上掌握了主動權。在接受服務的過程中，董事會和審計委員會可以監督內部審計工作，可以評價外部審計師的服務質量，確定合同的完成情況。如果他們對自己的服務不滿意，因為市場上有其他外部人員可以提供內部審計服務，企業可以與雇主簽訂長期價格協議，或者考慮重新引入內部審計機構。
6.外部審計機構具有先進的審計技術和豐富的審計經驗，壹些壹流的會計公司也有獨特的質量控制和保證體系。
因此，隨著內部審計的發展和外部對內部審計要求的不斷提高，內部審計外部化將是壹種趨勢。我們應該順應潮流，打破常規，以提高本組織的價值，幫助它實現其目標。
(三)內部審計的最終目標是增加組織價值
傳統內部審計理論認為，內部審計具有經濟監督、經濟管理、經濟評價和經濟鑒證的職能。這種認識也反映在內部審計的舊定義中。在內部審計的最新定義中，國際內部審計師協會認為“內部審計是壹種獨立客觀的認證和咨詢服務，其目標是增加價值和改善組織的運作。”這與傳統的“獨立評價函數”理論完全不同。
“增值與改善管理”的提出，讓這個職業充滿了前所未有的活力。在傳統觀念下，內部審計是為了在很大程度上降低代理成本，人們並不關心它對企業管理的貢獻，而這種貢獻往往是無形的。在當今競爭激烈、成本敏感的市場中，各大公司都將業務流程分為增值流程和非增值流程，然後盡可能壓縮非增值流程，期望公司的每個人都為他們創造價值。歸根結底，壹個組織只有有價值，才能存在和生存，否則在社會上就沒有立足之地。因此，任何活動只有為企業創造或增加價值，才能被組織重視並生存下來。如果內審還是堅持過去的立場，那只能被淘汰。新的角色定位要求內部審計積極參與價值創造活動，從而為其繼續存在贏得壹席之地。如果內部審計不以增加組織的價值為目的，它將不會被組織所容忍。內部審計在參與價值創造的同時，要向世人展示其在價值創造過程中的貢獻，讓公司的管理部門、董事會等利益相關方知道其存在的必要性和重要性，從而保持和提高其專業地位。但需要註意的是，不應以降低成本或提高效率的幅度作為衡量內部審計績效的標準，這會削弱其工作的客觀性。因為內部審計對價值創造的貢獻往往是間接的。
同時，內部審計關註的活動也提升到整個組織的層面，而不是過去針對個人或某個部門的活動。其目標的核心是幫助壹個企業實現其戰略目標，即增加價值，同時也將內部審計與企業的核心業務流程和關鍵成功因素聯系起來。隨著重視程度的提高，內部審計從局部職能的“職能思維”轉變為從整體價值鏈考慮問題和提出解決方案，從全局和長遠的角度促進了各部門和各方面的有效合作。這也從本質上拓展了內部審計的職能，要求在內部審計人員的招聘、培訓和團隊建設活動中充分考慮這壹因素。
(四)把風險管理放在重要位置
在審計領域，“風險”壹詞似乎更多地與獨立審計聯系在壹起。傳統的內部審計也側重於內部控制制度和運行機制。然而，由於市場經濟下企業面臨的內外部環境的不確定性，企業的風險普遍增加，如內部財務和經營信息的缺乏，政策計劃和標準的不執行，資產的損失，資源的浪費和無效利用，以及外部消費者偏好的變化，國家宏觀政策的調整，國際金融市場的動蕩等。因此，企業迫切需要內部審計通過壹套系統化、規範化的方法來評估和改進風險管理、控制和治理過程的效果。為滿足這壹要求，新定義還增加了風險管理的內容。企業的整體管理控制機制壹般更傾向於將管理控制系統與組織的長期目標和無法實現這些目標的風險聯系起來。為了幫助企業實現目標，我們必須重視風險管理。新的定義表明，控制不再是抽象和隱含的，而是實際上可以幫助組織進行風險管理和制定有效的管理程序，並且對於每種情況都有許多“正確”的方法。風險控制體系使得內部審計師必須隨著全球市場和競爭性質的變化、新的資產形式的出現以及信息獲取工具的變化，不斷改進其控制方法。“壹種控制手段適用於各種控制”的說法和通用的控制模式已不復存在。
風險控制系統還確定認證和咨詢服務可以為組織創造價值。這方面有很多成功的例子。例如，某外貿集團公司有10多家子公司，集團內部審計人員在2002年下半年對這些子公司業務合同的簽訂和執行情況進行了審查，發現在10多萬元的大額進口商品合同中，僅豆粕就占16%，涉及金額5億元。按照國際慣例，購買豆粕必須提前半年簽訂期貨合約。所有子公司同時進口豆粕，對於整個集團來說，在某個商品上占的錢太多，勢必增加經營風險。內部審計師立即向集團管理層建議，應對豆粕進口進行套期保值，以避免價格下跌帶來的經營風險。果然，2002年南美豆粕大豐收，國際市場豆粕價格壹路暴跌。內部審計師的建議使該集團避免了近2億元的損失。
隨著國際經濟壹體化和中國加入世界貿易組織，企業間的競爭將越來越激烈。內部審計在幫助企業實現目標方面具有不可替代的優勢，因此越來越受到管理當局的重視。然而，中國的內部審計在理論和實踐上都需要改進。如何抓住機遇，在提高企業競爭力的同時發展內部審計職業，是每個內部審計人員面臨的重大課題。