國稅函[2007]403號解讀:內地或香港居民所得如何避免雙重征稅

這是壹項新的稅收安排，將兩地簽署的稅收安排從65438全面修訂為0998。與1998的安排相比，新安排增加了股息、利息、特許權使用費三項投資收益條款，給予香港投資者比其他協議更好的待遇，既妥善合理解決了兩地居民投資活動中存在的稅收問題，又有利於提高香港投資者的競爭力；在機構、個人勞務活動、運輸活動等方面制定了優於內地稅法的規定，有利於促進內地與香港經貿活動的深入發展。同時，新安排增加了關聯企業和信息交換，有利於促進兩地稅務機關的交流與合作，促進稅收管理；新的CEPA通過完善相互協商程序和增加間接抵免，盡可能降低雙重征稅的可能性，為納稅人提供便捷有效的法律救濟，更好地保護香港投資者的合法權益。此外，新安排將在防止逃稅方面發揮積極作用，同時確保避免對收入雙重征稅。為便於理解和執行新安排，國家稅務總局以《國家稅務總局關於內地與香港特別行政區關於對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅安排有關規定的解釋和執行的通知》(國〔2007〕403號，以下簡稱403號)對新安排中有關居民身份、常設機構、從業所得和信息交換的問題進行了解釋。壹、新安排實施中要掌握的基本原則403號文首先強調了新安排實施中的兩個原則，即安排優先實施原則和孰優孰劣原則。這也是執行我國與其他國家(地區)簽訂的稅收協定(安排)時必須遵循的基本原則。所謂優先實施原則，是指當新的CEPA與國內法發生沖突時，應優先適用新的CEPA。所謂“孰優孰劣”原則，是指新的CEPA和國內法律中，哪壹個給予納稅人的稅收待遇更優惠，就執行哪壹個。例如，新企業所得稅法實施後，非居民負所得源泉扣繳優惠稅率為10%，比我國與部分國家(地區)簽訂的稅收協定(安排)規定的稅率更優惠。此時，不能再強調稅收協定(安排)的優先原則，而應貫徹孰優孰劣的原則，對納稅人適用較低的稅率進行扣繳。除了優先實施和孰優孰劣的原則外，新CEPA的實施還應遵循嚴格的原則。這是因為，為了顯示中央政府支持香港經濟發展的決心，新的CEPA包含了許多比其他稅收協定更優惠的條款。如果新的CEPA沒有按照嚴格的原則實施，可能會導致非本地稅收居民濫用新的CEPA獲得優惠待遇，削弱新的CEPA促進兩地經濟和諧發展的效果，損害兩地稅收權益。二、居民享受新《安排》的相關優惠待遇，前提是成為內地或香港的納稅居民(包括自然人和法人)。由於香港特殊的經濟地位和地理位置，人員流動非常頻繁，成為香港臨時居民的門檻較低(在某壹納稅年度在香港停留時間超過65，438+080天或連續兩個納稅年度在香港停留時間超過300天)。因此，403號文件強調，判斷自然人是否構成香港稅收居民的壹個基本原則，就是看這個自然人的永久居民身份屬於哪個國家(地區)。也就是說，香港個人即使構成其他國家(地區)的稅務居民，只要沒有放棄香港永久居民身份，仍然可以享受新CEPA的相關待遇；雖然美國個人構成香港臨時居民，但只要他/她沒有放棄在美國的永久居民身份，他/她的納稅義務就應該由中美稅收協定來判斷，而不是由新的CEPA來判斷。三。常設機構的確定香港企業稅收征管實踐中存在兩個典型問題:(1)來料加工業務的稅收確定。內地企業承接香港企業的加工貿易業務，香港企業參與內地加工產品的生產、監督和管理。根據新安排第五條的規定，香港企業被視為內地的常設機構，該常設機構應得的利潤須繳稅。但目前內地稅務機關只按照邊角費取得收入的方法計算征收企業所得稅，對香港企業銷售加工產品的利潤不征稅；然而，香港稅務局只對加工產品銷售的利潤征收50%的利得稅。也就是說，50%的銷售利潤雙方都沒有納稅，存在稅收漏洞。但根據403號文，將來料加工企業判定為常設機構，並未改變內地企業承接來料加工按其加工費收入征收企業所得稅的實際做法。這主要是由於壹系列其他因素，包括經濟政策。因此，來料加工企業加工產品的銷售利潤暫不在內地征稅，但內地保留按照新安排的規定對綜合利潤征稅的權利。(2)判定香港企業通過雇員或其他雇員在內地提供勞務構成常設機構問題。香港企業在內地為壹個項目提供服務(包括咨詢服務)，只有在任何十二個月內連續或累計超過六個月的，才構成常設機構。在1998內地與香港簽訂的安排中，香港企業派遣員工到內地工作壹天的壹個月，也算作在內地工作壹個月，計為六個月時間，以此來確定是否構成常設機構。但403號新《安排》對該條款的解釋認為，六個月的計算期限應當從企業首次派遣員工到內地實施服務項目的當月起，至員工完成服務項目並最終離開內地的當月止。在此期間，如果連續30天沒有員工在中國境內從事服務活動，可以扣除1個月，如果按6個月以上計算，則構成內地常設機構。這壹解釋使得香港企業在內地設立以勞務為主的常設機構的條件相對寬松。據相關資料顯示，內地與香港簽署了新的CEPA第二議定書，將判定勞務常設機構的時間門檻由6個月改為183天。可以說，這樣的修改進壹步放寬了組建勞務型常設機構的條件，但也給納稅人留下了較大的規劃空間，對內地稅收管理提出了新的挑戰。四。以不動產和其他公司股份為主要財產的公司股份轉讓所得征稅的財產性收入條件。403號文件強調了壹次的概念，即只有在股東持有公司股份期間，公司賬面價值已經達到50%以上，或者股東曾經擁有對方公司25%以上的股份，才在轉讓時在不動產或者公司所在地征稅。新的安排及其議定書並沒有規定具體的期限，主要是為了防止新的安排被濫用，因為在征管實踐中，我們遇到過這樣的情況:壹個非居民股東在中國持有壹家公司的股份遠遠超過25%，但為了避免在中國納稅，在轉讓股份前特意將持股比例降低到24.99%。因為中國與居民國之間的稅收協定不包括財產性收入的表述。新CEPA的財產性收入條款中引入前者的表述，正是為了防止這種惡意的稅收籌劃。五、受雇所得根據《新安排》的規定，香港居民從事從屬個人勞務，符合下列三個條件之壹的，應當在內地繳納個人所得稅:壹是在有關納稅年度開始或者結束時，收款人在內地連續或者累計停留65，438+083天以上；二是報酬由內地居民雇主支付或代為支付；第三，報酬由雇主在內地的常設機構承擔。在這三個條件中，183天的判斷標準最容易被納稅人利用粵港兩地便利的地理交通條件規避。因此，為加強對該部分所得的稅收管轄權，根據國際慣例並參照內地近期與其他國家簽訂的協議的統壹寫法，新安排對183日的判斷標準作出了新的規定，即舊安排中的有關日歷年度改為有關納稅年度內開始或結束的任何十二個月。根據這壹原則，如果香港居民個人在內地連續或累計停留超過183天的任何12月份的起止月份分別落在兩年內，則這兩年在內地所有工作月份取得的收入均應在內地納稅。這種新年滾動計算方法雖然操作復雜，但可以有效防止納稅人通過操縱逗留時間來逃避在內地的納稅義務。不及物動詞獨立個人服務對於從事獨立個人服務的香港居民，新《安排》作出了與其他稅收協定不同的規定:壹是參照OECD新稅收協定範本，取消了特別獨立個人服務條款，並通過修改新《安排》第三條中的企業定義，允許按照固定性、連續性、經營性標準判斷從事獨立個人服務的人員是否構成常設機構。二是不再強調專業性的概念，即該條不再僅適用於從事會計師、律師、牙醫等所謂專業服務的個人，而是將適用範圍擴大到所有從事獨立個人服務的個人，包括個體工商戶。這也是新CEPA推動和支持CEPA深入實施的體現。第三，根據常設機構條款，從事獨立個人勞務的香港居民，在內地有常設機構後，應按照內地的個人所得稅法(不是企業所得稅法)納稅。信息交換信息交換，即壹般稅收協定中的信息交換。據國家稅務總局負責簽署新CEPA的領導介紹，香港堅持把信息這個詞翻譯成信息，卻非常反感翻譯成情報，這充分說明其對保護納稅人隱私的高度重視。因此，內地稅務機關在交換核實香港稅務信息時，應嚴格遵守《國際稅務信息交換規則》中的保密程序，謹防泄密，確保兩地信息交換渠道不因保密措施不力而堵塞。此外，信息交流應在新的CEPA生效後進行。以前年度的稅務資料可以在兩地之間交換，但所作的稅務調整應只適用於新安排生效後的下壹年度。