關鍵詞:用益物權，障礙評估方法，土地使用權評估
在企業整體資產評估中，我們壹般會涉及到產權和債權。在物權上，由於法人企業在本質上壹般是委托代理關系，企業往往行使法人財產權，即財產權屬於他人；只有獨資企業才能完全處理自己的所有權，即擁有自主所有權。因為自有權具有絕對性、排他性和永久性三個特征，即使行使權利的形式可以分為占有、使用、收益、處分四種權力，但權利的邊界非常明確，即不容易引起財產糾紛；通過委托代理關系設立的現代公司制企業，包括原國有企業、新改制的股份制企業、新設立的高新技術企業和民營企業，都需要通過所有者的授權來行使其法人財產權。法人財產權屬於其他財產權中的用益物權，即需要在他人授權的有限範圍內行使有限的權利，尤其是用益物權的財產權邊界最容易引起歧義。
與資產評估對象相關的表格壹般分為有形資產和無形資產。每壹種都有自己的定義範圍和評價基準。但兩者交界處的用益物權形式難以認定，產權界定不易，給評估工作帶來很多麻煩，資產權屬和評估價值不易確定。作為用益物權中的土地使用權，其性質、交易和價值評估方法都值得分析。
壹、土地(使用權)的法律特征
在國外，土地被明確定義為不動產。因為壹切建築物(包括建築物、構築物)都必須建在土地上，而土地離不開土地，所以有建築荷載的土地也被確定為不動產。但在不動產的計量和估價中，土地往往需要單獨列示。換句話說，土地相對於其承載的建築物，可以視為獨立的財產。西方國家征收土地時，征收的對象是所有權以及依附於土地所有權的壹切民事權利(張，王，2003年9月)。其征收對象包括:①土地所有權:②土地所有權以外的土地其他權利(不包括債權)；③土地轉化成果的所有權和他項權利。關於建築物是否伴隨土地征收，各國各地區有兩種立法體例:壹種是強制合並；壹是選擇性。所謂強制合並主義，是指土地及其附屬建築物必須合並征用。比如歐洲國家規定，征用有建築物的土地，必須同時征用建築物、樹木等附著物。因為它們是自然或人工結合的。選擇性，臺灣省土地法規定，土地被征用時，其改良物也被征用，但改良物的所有人可以要求搬遷。
《國際會計準則16——不動產、廠場和設備》(1998修訂，1、1999年7月實施)第三十五條規定“不動產、廠場和設備是指在企業經營中具有類似性能和用途的壹組資產。以下是不同類別的不動產和工廠設備:1。土地；2.土地和建築物；3.……"。在這裏，“土地”和“土地及建築物”被明確劃分為兩類不動產。準則第三十條也明確指出“土地和建築物的公允價值通常是其市場價值。這個值是由有資質的專業評估師通過評估確定的。”在第45條中，準則還指出“土地和建築物是獨立的資產，即使是壹起購買的，也應單獨核算。”
臺灣省學者楊兆豐在其著作《不動產金融》中指出:“不動產是指位於地表、地下和地上的不動產及其地上附著物(包括建築物、其他構築物、圍欄等所作的改良)和地上的任何財產、權利和改良物”。(P93，101).該書還指出，“房地產是經濟的重要組成部分。最近的研究估計，建築物和土地約占國家總財富的2/3，另外1/3包括設備和存貨”。
在中國，城市土地所有權屬於國家，而農村土地所有權屬於集體。土地所有權不能買賣，企業和單位取得的土地只是其使用權。土地使用權是指土地使用者在法律允許的範圍內，對其使用的土地享有經營、利用、處分和收益的權利。土地使用權只是土地所有權權利叢中的壹種權利，可以從土地所有權中分離出來。法人和自然人可以依法通過申請劃撥或者購買的方式取得土地使用權。土地使用權的劃撥、出讓和轉讓改變了土地使用權的所有者。在資產所有權方面，目前我們將土地使用權歸類為無形資產，將土地使用權的價值評估和核算作為無形資產處理。它是清晰可見的，有形的，真實的土地(可測量的，可定位的，不可移動的！)，而是作為“無形資產”處理；但是它所承載的建築是以有形的實物資產來計價和核算的，這也造成了管理上的諸多不便。
二、土地使用權的概念
現代價值評估來自國外。20世紀90年代以來，為了解決國有資產的流動和流失問題，我們借鑒英美等西方國家評估財產價值的經驗和方法，借助市場使國有資產流動和流通。其中，土地是國有資產中的重要資產。土地是壹種稀缺資源，不可再生，但其價值會隨著需求性質的變化和需求的增加而不斷增加。這就決定了國家需要統壹部署和規劃。土地是萬物之本，以至於馬克思專門用11章來研究資本主義生產關系(
但是，當我們從“生產資料是否是商品”的認識“進化”到可以像其他商品壹樣進行交換和流通時，我們對“所有權”這壹不可侵犯的領域有了新的認識；而當我們對“國有資產的流轉不壹定意味著流失”這壹觀點達成* *理解的時候，是不是也認為“土地所有權”這壹神聖不可侵犯的領域也可能出現松動？當然，土地所有權和使用權是否需要整合，涉及到更多更深層次的法律問題，這裏不做探討。
事實上，國家土地所有權是否被侵蝕，取決於土地流動和流轉的結果。流動流通的不壹定是所有權或者使用權。目前，壹些房地產開發商將國有土地由“劃撥”改為“低價轉讓”，大肆侵吞國有資產；農村的低成本“圈地”，極大地損害了土地集體所有權的權益。它的案例比比皆是。
無論是屬於財產權的土地所有權，還是屬於其他財產權的土地用益物權，都是壹組權利束，包含著壹系列權利。前者包括占有、使用、收益、處分等各種權力；後者包括許多利益和在他人財產中的使用權。發達國家對土地權益有非常嚴格和詳細的規定，如地上權、地上權、地下采礦權、地役權、永佃權、租賃權等。在我國，雖然明確規定土地使用權僅指土地或表層的使用權，但不包括地下礦產資源和埋藏文物的所有權。但這裏只采用了排除法，具體的多項地權還沒有確切界定。而且目前的土地使用權存在壹個缺陷，就是由於不同類型的土地使用年限不同，也使得土地使用權的購買者無法確定建設發展的長遠目標。我國無形資產會計準則中定義的可辨認無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。不可辨認無形資產是指商譽。”在這裏，土地使用權作為“壹項權利”被明確列為無形資產。但是我們可以發現，專利權、非專利技術、商標權、著作權都可以是所有權，而土地使用權、特許權只能屬於其他物權的用益物權。在本會計準則第21條中，還特別說明“企業開發房地產時，應當結轉相關的土地使用權。結轉時，將土地使用權的賬面價值壹次性計入房地產開發成本。”而在《準則》第23條中規定“對於土地使用權，還應當披露土地使用權的取得方式和取得成本。"
我國土地使用權的取得可以分為劃撥、出讓和轉讓。不同方式取得土地使用權的成本也不同。根據無形資產會計準則，“相關土地使用權將結轉。結轉時將土地使用權的賬面價值壹次性計入房地產開發成本，所披露的房地產開發成本必然差異較大。顯然，會計準則的這壹原則和理念必然導致土地使用權評估的混亂，從而使人們對所評估的土地使用權價值產生錯覺。
第三，如何評估土地使用權的價值
壹個房地產在出售、轉讓、交易時，往往需要分別對土地使用權和建築物進行評估定價，然後將建築物的價值與土地使用權的價值合並，形成壹個完整的房地產價值。這也方便了銷售、轉讓和交易。
其次，由於土地收購方式不同，收購成本差異很大。所以即使采用成本逼近法，也要對很多數據進行調整，包括時間、地點、環境等因素的調整。因此，筆者認為，土地使用權價值評估應盡可能采用市場法。因為土地的不可再生性和稀缺性，又因為不同區域、方向、地段的環境和供需在價格上有很大差異，所以市場法最有說服力。市場法應以同類市場的土地使用權出讓價格(至少三種情況)為參考，調整其時間、地點、用途等因素，最終確定評估值。這裏需要強調的是，雖然90年代以來中國的房地產交易市場非常活躍，市場數據很多，幾乎各種房地產數據都有，但是這些數據壹定要適當調整。
在缺乏出讓土地案例的情況下，收益法是次佳的方法。在不動產中，可以先確定年租金來換算不動產的價值，再通過減去建築物、構築物的個別價值或其他土地轉化結果來擠出土地使用權的價值。
再次，筆者主張將土地使用權單獨歸入資產類，使估價不受有形資產折舊或無形資產損失的影響。_巨大的土地使用權可能會隨著周邊環境和供求關系的變化而增值，其賬面價值應立即調整。
最後，要註意土地使用權價值評估中的交易陷阱。雖然在任何情況下都不需要對房地產交易中的土地價值進行評估，但土地評估價值往往是房地產交易的基礎。土地使用權的價值受許多具體因素的影響。比如地上建築受到限制(比如某些城市規劃中的高度限制，相鄰建築采光受到影響的限制等。);房產有糾紛；房地產產權不清；有土地使用權、租賃權、抵押權等用益物權。試想壹下，已經出租出去，簽訂了幾年租賃合同的房產和沒有租約的房產能有壹樣的價值嗎？再比如有抵押的房產，其銷售價值也會受到影響。特別是屬於國有資產的土地使用權和建築物。土地可能已經劃撥，無法轉讓，但交易時卻按市場價定價，這就給買方設下了陷阱。因此，在評估價值時，必須考慮土地使用權的具體權力狀態。
筆者希望在新《物權法》中，作為土地的用益物權能夠進壹步明確劃分。例如，可分為劃撥土地使用權、出讓土地使用權、以固定價格或所有權投資土地、租賃權、壹定程度的轉讓權和破產清算中處置土地的權利。如果有新物權法明確界定土地使用權的確切定義作為依據，根據土地使用權的不同權力地位，評估結果會更加準確和科學。
參考資料:
1.張和王。中西方土地征用對象和範圍的差異。《國土資源信息》2003年第9期
2.2000年國家會計準則。中國財政經濟出版社，2000 I1。
3.楊兆豐。房地產金融。山東科學技術出版社，1994 3月。
4.紀伯敏。財產權和法律。生活。讀書。新知三聯出版社，2001九月。
五、李曉峰。論用益物權在物權法中的地位--以土地用益物權為例。中國人民大學學報，2000年第4期。(作者單位:Xi交通大學管理學院)資料來源:《中國資產評估》，2005年第2期。