註冊會計師全國考試案例分析(二)

(壹)案件線索

註冊會計師文立對A公司的壞賬準備項目進行了審計，發現:

1.原W公司欠款10萬元。W公司由於財務狀況不佳，多年無法償還。去年，董事會決定處理壞賬，並上報有關部門審批。W公司經營狀況好轉後，償還了原欠款500萬元。甲公司的會計處理是:借記“銀行存款”，貸記“壞賬準備”。

2.公司采用“賬齡分析法”計提壞賬準備，當年全額計提壞賬準備的賬戶有8個，共計5000萬元。其中:未到期應收賬款2筆，占2000萬元；計劃債務重組65，438+0，金額65，438+0.5萬元；與母公司交易65，438+0筆，占65，438+00萬元；其他4筆雖逾期，但沒有足夠證據證明無法收回，合計500萬元。

3.已逾期7年，對方無償債行為，近期財務狀況無法改善，或對方已停產，近期無力償還所欠債務2000萬元。在確定壞賬比例時，A公司只按30%計提壞賬準備。

(二)案例分析

1.已按會計制度作為壞賬處理的欠款，在收到還款時，應借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目，以全面反映違約單位的信用程度和經濟事項的全過程。同時，借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬準備”科目。A公司的會計處理不影響會計報表金額，但不是規範的會計行為。因此，文立要求被審計單位相關人員按照制度規定調整原會計分錄，並補齊相關賬務處理。

2.根據財政部35號文件[1999]的規定:“下列情況不能全額計提壞賬準備:(1)當年發生的應收賬款和尚未到期的應收賬款；(二)計劃對應收款項進行債務重組或其他方式的重組。(3)與關聯方的應收賬款，特別是母子公司交易或事項產生的應收賬款；(4)其他逾期但無確鑿證據無法收回的應收款項。”因此，如果A公司壞賬準備的會計處理不符合上述要求，應予以更正。李文穎要求被審計單位重新計算和調整相關項目的金額，並將審計結果和被審計單位的調整情況詳細記錄在工作底稿中。被審計單位拒絕調整的，文立應當根據金額的大小和對會計報表的影響程度決定審計意見，並適當披露。

3.按照應收賬款的賬齡提取不同的壞賬準備是被審計單位的會計估計責任。註冊會計師在審計中應關註會計估計的合理性:(1)對會計估計所依據的數據進行評價，並考慮會計估計所依據的假設；(2)檢查會計估計涉及的計算過程；(3)如果可能，將以前的會計估計與這些期間的實際結果進行比較；(4)檢查被審計單位管理層*批準的會計估計。按照上述程序，註冊會計師對被審計單位作出的會計估計的合理性做出最終評價。

4.根據財政部35號文的規定，“除有確鑿證據表明應收款項無法收回，或者收回的可能性不大(如債務人破產、資不抵債、現金流嚴重不足、嚴重自然災害等證據表明應收款項可能滅失、應收款項逾期5年以上)外，存在下列情形的，根據上述規定，註冊會計師認為，甲公司對上述應收賬款計提的比例應進行調整和提高。因此，文立應提出建議，要求被審計單位提高壞賬準備計提比例；並相應調整相關項目金額。如果被審核方拒絕調整，審核員應考慮出具有保留意見的審核報告。

(3)案例評估

壞賬準備通常是審計的重點領域。壞賬準備的審計目標壹般包括:確定壞賬準備計提的方法和比例是否適當，增減變動記錄是否完整，期末余額是否正確，披露是否恰當。

圍繞上述目標，壞賬準備的實質性測試程序主要包括以下幾個方面:

1.檢查壞賬準備。主要是了解壞賬準備計提的方法和比例是否符合制度，計提的金額是否適當，會計處理方法是否正確，是否壹致。

2.檢查壞賬損失。對於被審計單位在審計期間發生的壞賬損失，註冊會計師應查明原因是否明確，是否符合有關規定，是否經過授權審批，是否存在壞賬處理後已收回的應收款項，相應的會計處理是否正確。

3.檢查長期應收賬款。註冊會計師應核對應收賬款(包括應收賬款和其他應收款)明細科目及相關原始憑證，查明是否存在資產負債表日後尚未收回的長期應收賬款，如有，應提交被審計單位進行適當處理。

4.檢查確認結果。對於債務人回復中反映的異常情況和有爭議的余額，註冊會計師應當查明原因並做好記錄，必要時建議被審計單位進行相應調整。

5.分析評論。通過計算壞賬準備余額占應收賬款余額的比例，並與上期相關比例進行核對，可以檢查和分析重大差異，從而發現存在重要問題的審計領域。

6.確定壞賬準備的披露是否恰當。企業應當在會計報表附註中明確說明壞賬的確認標準、壞賬準備的計提方法和比例，區分應收賬款和其他應收款，並按賬齡披露壞賬準備的期末余額。

二、商品銷售收入審計案例

(壹)案件線索

案例壹:註冊會計師張軍在對A公司銷售收入進行審計時，發現A公司與子公司共同開發的光華嘉園3 #樓、12 #樓已開發完畢並通過建設項目驗證。甲公司與買方簽訂了上述建築物部分房屋的買賣合同，約定金額為16000萬元，已收到部分房屋銷售款10000元。甲公司的會計處理已確認銷售收入為100萬元。甲公司在會計報表附註中披露了這壹點。因此，註冊會計師張軍查閱了相應的銷售合同、付款憑證及賬務處理，認為無法取得其他充分的證據證實該商品房所有權的重要風險和報酬已經轉移，因此無法確認銷售收入，並要求A公司作出相應的調整分錄。

當A公司拒絕接受調整建議時，註冊會計師出具了保留意見的審計報告。保留意見為:“如貴公司會計報表附註6所述，截至2000年2月31日，貴公司與子公司W公司共同開發的光華嘉園3 #和12 #已開發完畢並通過建設項目驗證。妳公司與買方簽訂了上述房產部分房屋的買賣合同，約定金額為654.38+060萬元，並收到部分房款654.38+000萬元，但我們未辦理業主入住手續，也未取得其他充分證據證實該商品房所有權的重要風險和報酬已經轉移，與該事項相關的利潤為4000萬元。”

案例二:2001年4月3日，深圳某事務所向深圳長城(集團)有限公司出具了附有說明的無保留意見的審計報告，說明段落為“我們註意到，如附件五所述，截至2000年2月31日，貴公司開發的長風，並取得了工程竣工驗收驗證證書。妳公司就上述房產部分房屋與買方簽訂買賣合同，已收到購房款654.38+060萬元，正在辦理業主入住手續。妳公司已按照附件2所列的收入確認原則計入本年營業收入。”

案例三:註冊會計師文立對X公司2000年的銷售收入進行了分析復核，發現該年度的銷售收入明顯低於上年。與以前的調查相比，文立發現X公司今年的生產和銷售情況是日歷的實際情況。文立覺得銷售收入的真實性存疑，於是隨機查看了65438+2月9月和6月的相關記賬憑證，發現原始憑證中有銷售發票的記賬憑證，記賬憑證中有記賬憑證。鑒於這種情況，文立詢問了有關方面，並致函對方企業說明應付賬款。結果發現，A公司在“應付賬款”中反映了企業的正常銷售收入，將其作為其他企業的暫存款處理。

文立對此業務的審計處理如下:

1.擴大對原始憑證的抽查比例，檢查其他月份“應付賬款”中是否有反映正常銷售收入的項目。

2.要求被審計單位進行相應的會計調整，調整與會計報表相關的金額。

3.如果被審計單位拒絕接受調整，將核實金額與重要性水平進行比較，並選擇相應的審計報告類型。

(二)案例分析

第壹種情況，註冊會計師對被審計單位及其子公司共同開發的商品房給予了充分關註。由於業主入住手續尚未辦理完畢，已確認為當期營業收入，且根據企業會計準則和《企業會計制度》規定的收入確認條件，商品所有權的重要風險和報酬確實已經轉移，因此未能取得足夠的證據，因此表示保留。

第二種情況，根據被審計單位《年度報告摘要-報表附註2》的收入確認原則，註冊會計師在銷售合同已經簽訂，合同約定的已開發產品的轉移條件已經滿足，公司已將商品所有權上的重要風險和報酬轉移給買方，相關收入已經收取或已取得收款憑證，銷售成本能夠準確計量的情況下，確認營業收入的實現。分期付款銷售的開發產品，在合同約定的開發產品交付條件滿足後，根據合同約定的當期應收款項，確認為當期營業收入的實現。“在說明段落中，強調開發產品的確認營業收入為“業主入住手續正在辦理中”。

第三種情況，註冊會計師在對銷售收入進行審計時，應註意被審計單位是否低估或高估了銷售收入。

壹般來說，企業少報銷售收入的方式有:

1.正常的銷售收入體現在“應付賬款”中，作為其他企業暫存款處理，記賬單獨存放，造成當期收入減少，達到少繳稅的目的。這個案例是壹家公司。

2.已實現的銷售收入不予確認或遞延。

3.應收賬款或銀行存款對應的是存貨，直接沖減存貨或產成品，沖減收入。

4.虛增銷售退回，即銷售退回只借記“應收賬款”，貸記“產品銷售收入”和“應交稅金——應交增值稅(銷項稅)”，會計憑證後面沒有紅字銷售發票、銷售退回單、商品驗收單等原始憑證。

企業多計銷售收入的方法如下:

1.對於未實現的銷售，提前確認銷售收入。

2.虛構銷售業務、次年退貨處理、虛構收入等。

3.年末母子公司或關聯企業互開發票，虛構收入等。

註冊會計師壹般應通過直接調查或倒置等方式對這些事項進行核實，並要求被審計單位予以糾正，否則將出具保留意見或否定意見的審計報告。

(3)案例評估

商品銷售收入審計的主要目標是確定銷售收入的內容和金額是否合理、正確和完整；銷售退貨。銷售折扣和折讓的處理是否恰當；銷售業務的會計處理是否正確等。

圍繞上述審計目標，銷售業務的審計通常實施以下審計程序:

1.查明銷售業務收入的確定原則和方法，關註是否符合會計準則和會計制度規定的收入實現條件，前後期是否壹致。

2.選擇分析性復習法進行對比分析。常用的方法主要有:本期與上期比較；本期各月各項銷售收入的變動情況；計算本期商品毛利率、重要客戶銷售額、利率，分析是否有異常變化。

3.提取當前商品銷售發票，檢查開票、記賬、發貨日期是否壹致，是否與發貨單據、銷售合同壹致。

4.獲取商品價格目錄，檢查銷售價格是否符合定價政策，關註銷售給關聯方或有關聯關系的重要客戶的商品價格是否合理，是否存在低價或高價結算轉移收入的現象。

5.實施銷售的截止測試。關註三個重要日期:發票日期、賬單日期和交付日期，並實施銷售收入截止測試程序。

6.結合應收賬款的確認程序，觀察是否存在未經審批的巨額銷售業務。

7.檢查銷售折扣、銷售退貨、折扣業務是否真實，內容是否齊全，相關手續是否符合規定，會計處理是否正確。

8.調查集團內部銷售情況，記錄交易價格、數量、金額，並在編制合並會計報表時檢查是否已抵銷。

9.檢查利潤表中銷售收入的披露是否恰當。

三。預收賬款的審計案例

(壹)案件線索

註冊會計師張軍在對A公司預付款項目進行審計時，發現以下審計線索:

1.a公司三年前收到W公司800萬元，後根據W公司的委托向H公司支付200萬元，剩余600萬元。截至2000年資產負債表日，賬面余額為600萬元。

2.2000年2月25日65438，甲公司根據未結清的銀行存款調整10萬元，記入“預收賬款”。張軍逐壹核對會計憑證及所附銷售合同，然後根據合同所列產品名稱及數量到倉庫核對產品庫存臺賬，確認上述批次產品已發貨，相關原始憑證已傳遞至會計部。

(二)案例分析

1.壹般情況下，預付款的供方應根據合同或協議及時向需方提供貨物，並結清貨款。A公司為上述經濟業務預收W公司賬款余額600萬元，時間長，金額大。A公司長期不供貨，應引起註冊會計師的充分重視。對此，註冊會計師應采用以下審計程序:

(1)獲取並復核業務發生時會計處理的原始憑證，獲取審計證據確認經濟性質，從而判斷負債的存在；

(2)通過確認函獲取W公司金額確認的說明；

(3)通過上述程序，審計師確認該事項異常的，審計師應當根據其性質和對財務狀況的影響程度，按照中國註冊會計師獨立審計準則的要求，出具適當的審計意見。

2.根據會計制度的規定，上述預收賬款10萬元的經濟事項已表明銷售收入成立，應作為銷售收入處理。因此，註冊會計師應當在獲取充分、適當的審計證據的基礎上，要求被審計單位進行會計調整，並在審計工作底稿中客觀記錄驗證情況。如果A公司拒絕調整，註冊會計師可以考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。

3.註冊會計師在對預收賬款進行審計時，應當關註被審計單位的下列事項:(1)是否與預收租金、預收利息相混淆；(2)預收賬款是否作為銷售收入入賬；(3)是否利用“預收賬款”截留收入；(4)是否利用“預收賬款”賬戶進行詐騙。

(3)案例評估

在審計實務中，註冊會計師應結合銷售業務對預收賬款進行審計。預收賬款審計的目標壹般包括確定預收賬款的發生和還款記錄是否完整，期末余額是否正確，會計報表中的披露是否恰當。

圍繞上述目標，預收賬款的實質性測試程序壹般有以下幾個方面:

1.與大量轉售的預收賬款核對，核對會計憑證、倉庫發貨憑證、銷售發票等。，並註意這些憑證發生日期的合理性。

2.抽查與預收賬款相關的銷售合同、倉單和付款憑證，檢查已售出的商品是否及時轉售，確定預收賬款期末余額的正確性和合理性。

3.選擇若幹提前收到的重大項目賬信，根據回函編制賬信結果匯總表。信測樣本通常要考慮大型或長期項目、關聯方項目、大客戶項目的選擇。

4檢查預收賬款是否有借方余額，決定是否建議重分類調整。

5.檢查預收賬款長期掛賬的原因，做好記錄，必要時提交被審計單位進行調整。

6.檢查預收賬款是否已在資產負債表上適當披露。

壹、案件線索及分析

(壹)短期投資審計案例