稅務行政處罰追訴時效是指稅務機關對違反國家稅收法律法規，應當給予行政處罰的違法者追究行政法律責任的有效期限。超過這個期限，就可以不再追究了。可見，能否準確界定稅務行政處罰的時效，是區分稅務機關合法與非法執法行為的重要標尺。科學公正的稅務行政處罰時效追究制度，對於維護行政相對人的合法權益，提高稅務機關的行政處罰效率具有不可或缺的意義。
壹、建國後稅務行政處罰時效的歷史沿革
中華人民共和國成立後，我國稅務行政處罰時效經歷了三個階段:
1，處方缺失階段。
建國後很長壹段時間，由於？重實體輕程序？受這種傳統觀念的影響，與其他行政處罰壹樣，我國稅務行政處罰的時效處於虛無階段，包括原《中華人民共和國稅收征收管理法》於10月1993 1日生效。這種情況往往導致稅務機關執法效率低下，難以充分保護行政相對人的合法權益。
2.處方的從屬階段。
1996年3月，全國人大制定了舉世矚目的《中華人民共和國行政處罰法》，統壹規定了行政處罰的追究期限。根據新法優於舊法的原則，稅務行政處罰作為行政處罰的壹個分支，開始適用兩年時效。雖然這是壹個從屬規定，但可以說是對我國稅務行政處罰零時效的突破，在壹定程度上促進了稅務機關執法效率的提高，保護了納稅人的合法權益。但由於稅收違法案件的復雜性和特殊性以及稅收執法裝備的滯後性，這壹規定並不完全符合稅收執法實踐，在壹定程度上消解了稅法的剛性。
3.偵查時效的獨立階段。
2001年4月28日，全國人大審議通過《中華人民共和國稅收征收管理法》(新稅收征管法)，2001年5月28日起施行。在建國後的稅收史上，這部法律第壹次單獨規定了稅務行政處罰的追究期限，大大突破了行政處罰法規定的兩年期限。這種稅務行政處罰所享有的特殊禮遇，得到了稅務執法部門的廣泛贊譽。但筆者認為，這壹條？歷史性的？突破在壹定程度上進壹步適應了稅收執法的現實，有利於更好地震懾稅收違法行為；另壹方面，這種突破是否真正科學公正，還有待商榷。
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為做好新舊稅收征管法適用的銜接工作，2006年5月18日，國家稅務總局發布《中華人民共和國國家稅務總局關於貫徹實施〈中華人民共和國稅收征收管理法〉的通知》(國稅發〔2006〕5438+05號)適用新稅收征管法。應當給予行政處罰的稅收違法行為發生在1996年9月30日前的，按照原稅收征管法的規定執行；4月30日之前發生的，2001，按《行政處罰法》的規定處理；2001年5月1日之後發生的，按照新征管法的規定執行。？
二、當前我國稅務行政處罰時效存在的問題
1，法律不嚴格。新稅收征管法第八十六條規定，違反稅收法律、行政法規，應當給予行政處罰的行為，五年內未被發現的，不再給予行政處罰。該規定明確了違反國家稅收法律、行政法規的涉稅違法行為的查處時限。但在實踐中，中華人民共和國財政部、國家稅務總局制定的規定也可以設定行政處罰，並未明確追究時效適用五年還是兩年。筆者認為，新稅收征管法的立法本意是所有涉稅違法行為都應適用五年。《行政處罰法》第二十九條規定，違法行為在兩年內未被發現的，不予行政處罰。法律另有規定的除外。這裏的法律是指狹義的法律，即全國人大及其指定的規範性文件，如稅收征管法等。據此，條例設定的處罰時效只能適用於兩年，違背了新稅收征管法的初衷。
2.偵查期限不分類。鑒於稅務行政處罰的特殊性，新稅收征管法突破了行政處罰法的規定，確實具有歷史意義。但另壹方面，筆者認為這壹規定有些矯枉過正。第壹，違背了行政處罰的公正原則。《行政處罰法》規定，設定和實施行政處罰必須以事實為根據，與違法行為的事實、性質、情節和社會危害程度相當。這壹規定當然包括偵查時效的確立和實施。在實際工作中，稅收違法行為的嚴重程度差異很大，相同的查處時限導致處理結果不公平，如逾期申報、虛開專用發票等。二是不利於提高行政效率。偵查時效過長，尤其是壹些惡性的、輕微的違法行為，容易助長執法人員的惰性。第三，與刑法的界限不清。我國刑法根據犯罪的嚴重程度規定了四個追訴期限，較好地體現了罪刑相適應的原則。刑法最低追訴期限也是五年，稅務行政處罰只處罰普通違法行為，不處罰犯罪行為。壹般規定偵查時效是刑事追訴期限的底線，這顯然忽略了違法性與犯罪性的惡性區別。
3.處方的起點很難計算。準確界定行政處罰調查的限制起點是保證行政處罰合法性的重要尺度。新《稅收征管法》沒有規定稅務處罰的追究期限，因此《行政處罰法》的規定顯然適用於稅務行政處罰。根據《行政處罰法》，偵查時效通常從違法行為發生之日起計算；違法行為有連續或者繼續的，從行為結束之日起計算。在實踐中，如何理解上述術語是有爭議的。就像檢查壹樣？違法行為發生的日期？無論是指違法行為發生之日、檢查之日、審理之日，還是行政處罰通知之日，各地執行情況不壹。？連續狀態？、?持續狀態？如何區分，如何把握時間間隔，在執法實踐中往往比較混亂。新稅收征管法第86條規定？違反稅收法律、行政法規，應當給予行政處罰的行為，五年內未被發現的，不再給予行政處罰。？，其中？找到了嗎？如何理解和執行，也是困擾執法人員的執法難點。
4.補充規定不合理。根據國家稅務總局的補充規定，對1996年9月30日以後至2006年4月30日+0日以前發生的稅收違法行為的處罰，適用《行政處罰法》第二十九條的規定，即追究時效為兩年；對2006年5月1日以後發生的稅收違法行為的處罰，適用新征管法第八十六條的規定。兩種情況都符合“從舊到輕”的原則，合理合法。但根據補充規定，對1996年9月30日之前發生的違法行為的處罰，應適用原稅收征管法的規定，且原稅收征管法對查處期限沒有限制，因此根據法理，稅務機關對上述違法行為進行查處仍是合法的。這就必然會產生這樣壹個不合理的現象:1996年9月30日之後，2006年4月30日之前發生的稅收違法行為，可以因為超過了查處期限而不予處罰，但是1996年9月30日之前發生的違法行為，必須由稅務機關依法查處，不查處就是違法。
三、完善我國稅務行政處罰時效的幾點建議
完善稅務行政處罰時效是落實稅收執法責任制，全面推進依法治稅的前提。法治的經典含義包括兩部分:壹是法律被人們普遍遵守。第二，人們普遍遵守的法律是良法。稅務行政處罰的查處也是如此。如果調查制度本身就不公正不科學，調查的結果可想而知。因此，盡快完善我國稅務行政處罰調查制度是我們的必然選擇。筆者認為，目前可以從以下幾個方面進行完善:
1，國家立法機關應該清楚了吧？法律？的延伸。
首先，需要明確我國稅務行政處罰時效是壹元制還是二元制。如果選擇前者，筆者認為國家稅務總局應該建議全國人大對新稅收征管法進行立法解釋:第壹個方案是明確新稅收征管法第五十六條？法律？包括稅收條例。這個方法比較生硬，因為從？法語？法語？從法律、行政法規來看？中文中的法律通常指狹義的法律，即全國人大及其會議制定的規範性文件。第二種方案是修改第86條，增加？、地方性法規、規章等？。
2.參照刑法模式修改稅收征管法相關規定。
為了保證時效的科學公正，我國可以參照《中華人民共和國刑法》的模式，將稅務行政處罰時效分為兩類，違反稅收征管基礎管理的違法行為時效為兩年；對偷稅、抗稅、騙稅等嚴重違法行為的查處期限為四年。
3.細化稅收法規中確定調查起點的方法。
《行政處罰法》對調查時效的規定較為籠統，而新《稅收征管法》及其實施細則對稅務行政處罰調查時效的計算起點沒有做出明確規定。筆者認為，國家稅務總局應根據稅務行政處罰的特點，結合稅收違法行為的類型，單獨制定《稅務行政處罰實施辦法》。違法行為發生的日期？對……的確定作出原則性規定；對嗎？連續狀態？、?持續狀態？明確解釋模糊術語的內涵和外延；對嗎？發現之日？如何把握，做出更加規範統壹的規定？尤其是？發現之日？檢查案件的認定很不壹致，有的地方認為應該是檢查通知書送達的日期；有的地方認為應該是檢查結束了；有的地方認為應該是內部審理完畢之日；有的地方認為應該是《稅務行政處罰事項通知書》送達的日期，等等。執法標準不壹致，必然導致執法不公，必然侵害納稅人的合法權益。
4.盡快修改總局發布的補充規定。
國家稅務總局應在制定單獨的《稅務行政處罰實施辦法》之前，盡快對《國家稅務總局關於貫徹實施〈中華人民共和國稅收征收管理法〉的通知》(國稅發[2006 54 38+0]54號)中的規定部分進行修改。筆者認為？應當給予行政處罰的稅收違法行為發生在1996年9月30日前的，按照原稅收征管法的規定執行；？修改成？應當給予行政處罰的稅收違法行為發生在1996年9月30日前的，不予行政處罰，構成犯罪的，依照刑法規定執行；？這種修改符合寬以待老的原則。
稅務行政處罰是稅務機關實施的懲罰性法律行為。適用於違反稅法但不足以給予刑事制裁的納稅人。稅務行政處罰是稅務機關依法行政的最有力保障，其基本形式是罰款。這裏應該指出兩點，
第壹，稅務機關請求其他行政機關實施的處罰不應視為稅務行政處罰，否則稅務行政處罰將失去與其他行政處罰的必要邊界，稅務行政處罰應以實施自己的處罰權為標誌。
第二，稅務人員違法處理是行政處罰而不是行政處罰。不同的是，行政處罰是依據行政機關內部規定對內部工作人員進行的，而行政處罰是依據普遍適用的法律、法規和規章對管理相對人進行的；行政處分的形式包括警告、通報批評、記過、記大過、降級降薪、開除公職等。，這些都不同於行政處罰。
稅務行政處罰的適用要件有哪些？行政處罰的適用對應的是行政處罰立法(包括設定)的概念，是行政法規規定的行政處罰的具體適用。具體而言，是指行政機關和法律授權的組織在認定行為人行政違法行為的基礎上，依法決定是否給予行為人行政處罰以及如何實施行政處罰的活動。是將行政法律法規規定的行政處罰原則、形式和具體方法適用於各種具體行政違法案件的活動。
適用行政處罰必須以公民、法人或者其他組織的行政違法行為為依據，不得對未實施行政違法行為的公民、法人或者其他組織給予行政處罰；必須有法律法規依據，法律沒有明文規定的不得處罰；必須由享有行政處罰權的主體實施；申請對象必須是行政違法人員，沒有行政違法行為及相關財產，並具有壹定的責任能力；行政處罰的適用還要求行為人具備主觀過錯條件，沒有主觀故意或過失，不得適用行政處罰。
此外，行政處罰的適用還應考慮責任追究的限制。具體來說，行政處罰的適用前提，壹是違法主體是由作為行政管理對象的公民、法人或者其他組織構成的；第二，客觀上存在違反行政法律規範的情況。以上方面是適用行政處罰的必要條件。在這些條件的基礎上，處罰主體決定行政處罰的內容，即對違法者是否給予行政處罰以及如何實施行政處罰。具體來說，適用的內容主要包括:
(1)決定是否給予行政處罰；
(2)行政處罰的具體形式是什麽樣的處罰，如警告、罰款、拘留、吊銷許可證、責令停產停業等。；
(3)確定較輕、較重、單壹等具體裁量方式；
(四)是單處罰還是數處罰；
(5)罰金和罰金扣除；
(6)稅務行政處罰責任追究的局限性。《稅收征管法》第八十六條規定，違反稅收法律、行政法規，應當給予行政處罰的行為，五年內未被發現的，不再給予行政處罰。行政處罰的適用既是實體問題，也是程序問題，適用的過程也是實體與程序相融合的過程。
行政處罰的適用是處罰主體運用行政處罰法對違法案件實施處罰的活動。
壹、懲罰的構成要素
應受處罰的構成要件是指某種行為受到行政處罰時必須具備的條件，在實施行政處罰時必須予以確認。具體內容包括:
(1)壹定有違法行為。違法事實已經客觀存在，行為人的主觀想象或者策劃想法不能認定為違法行為。
(2)違法行為是違反行政法規的，行政處罰只能針對違反行政規範的行為。
(3)實施違法行為的人是負有責任的行政相對人。行政處罰的相對人是公民、法人和其他組織，其中法人和其他組織是具有責任能力的主體，可以適用行政處罰。對於公民來說，必須達到責任年齡，具備責任能力，才能受到處罰。所以《行政處罰法》規定:未滿14周歲的人實施違法行為，不予行政處罰；精神病人在不能辨認或者不能控制自己行為時實施違法行為的，不予行政處罰。
(4)應依法懲處。相對人有違法行為，但由於有些違法行為可能沒有達到處罰的程度，或者由於法律有特別規定，不應當處罰。行政機關不得對其實施行政處罰。只有當法律明確規定違法行為應當受到處罰時，才能適用行政處罰。
第二，沒有處罰的規定
不予處罰是指行為人雖然實施了違法行為，但不會因為具體情況而受到處罰。《行政處罰法》規定，有下列情形之壹的，不予處罰:
(1)14周歲以下人員有違法行為的；
(二)精神病人在不能辨認或者不能控制自己行為時實施違法行為的；
(三)違法行為輕微並及時糾正，未造成危害後果的。
3.從輕或減輕處罰
從輕處罰是指在法定的行政處罰種類和幅度內，適用較輕的種類或者處罰下限，但不能低於法定處罰幅度的最低限度。減輕處罰是指在法定刑幅度的最低限度以下給予處罰。根據行政處罰法的規定，下列情形適用從輕或者減輕處罰:
(1)已滿14周歲但未滿18周歲的人實施違法行為的；
(二)積極消除或者減輕違法行為危害後果的；
(三)受他人脅迫實施違法行為的；
(四)配合行政機關查處違法行為有立功表現的；
(五)依法從輕或者減輕行政處罰的其他情形。
第四，行政處罰的追訴時效
行政處罰追訴時效是指追究違法者責任並給予行政處罰的有效期間。超過此期限的，不予行政處罰。行政處罰的追訴時效為兩年，違法行為發生後兩年內未被行政機關發現的。兩年後，無論何時發現這種違法行為，都不能給予行政處罰。時效從違法行為發生之日起計算。違法行為處於連續或者繼續狀態的，從行為結束之日起計算。連續狀態是指行為人連續實施了數起同類違法行為，如連續壹個月每天銷售盜版光盤。持續狀態是指不法行為在時間上的持續。比如制作盜版光盤用了15天。
追訴時效為兩年，這是壹般規定。法律有特別規定的，依照法律規定。
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