“企業合並中產生的暫時性差異是否需要確認 遞延所得稅 ，取決於企業合並是否符合適用特殊性稅務處理規定的條件、企業合並的類型、企業合並的方式甚至企業管理層的意圖。” 財稅〔2009〕59號文件的亮點之壹是將企業重組的稅務處理區分不同條件分別適用壹般性稅務處理規定和特殊性稅務處理規定。 從壹般性稅收原則出發，企業所有資產的交易都應當 納稅 ，而特殊性稅務處理規定則可以通過稅款遞延來減輕企業重組時的所得稅負擔。 企業合並是企業重組的類型之壹，但59號文所界定的合並與《企業會計準則第20號——企業合並》(以下簡稱企業合並準則)所界定的合並的含義並不完全相同。 59號文所界定的合並相當於企業合並準則所界定的吸收合並和新設合並，而企業合並準則所界定的控股合並相當於59號文所界定的 股權 收購，即企業合並準則所界定的合並對應著59號文所界定的合並和股權收購。 企業合並準則按照合並各方在合並前後是否屬於同壹方或相同的多方最終控制，將企業合並劃分為同壹控制下的企業合並和非同壹控制下的企業合並，並規定分別采用權益結合法和購買法進行會計處理。本文擬結合企業合並準則、所得稅準則和59號文的相關規定，探討這兩類企業合並在分別適用特殊性稅務處理規定和壹般性稅務處理規定時對遞延所得稅確認的影響。 同壹控制下的合並 關於控股合並(股權收購)，按照企業合並準則規定，通過同壹控制下企業合並取得的長期 股權投資 ，其初始投資成本為合並方在合並日應享有被合並方所有者權益賬面價值的份額。 在適用特殊性稅務處理規定的情況下，長期股權投資的計稅基礎為被收購股權的原有計稅基礎，即被合並方 股東 對被合並方的原始投資額，而不是合並方在合並日應享有被合並方所有者權益賬面價值的份額。 由於被合並方的所有者權益賬面價值通常並不等於其股東的原始投資額，因此長期股權投資的賬面價值與計稅基礎之間就會產生暫時性差異。而在適用壹般性稅務處理規定的情況下，長期股權投資的計稅基礎以公允價值為基礎確定，為購買價款或者取得股權的公允價值和支付的相 關稅 費，長期股權投資的賬面價值與計稅基礎之間也會產生暫時性差異。 合並方對通過同壹控制下企業合並取得的長期股權投資產生的暫時性差異是否需要確認遞延所得稅，應當根據合並方管理層持有該項長期股權投資的意圖來確定。 如果合並方管理層意圖長期持有該項投資，則長期股權投資產生的暫時性差異預計未來期間不會轉回，對未來期間不會產生所得稅影響，合並方無需確認相關的遞延所得稅。 如果合並方管理層意圖在未來轉讓或者處置該項投資，則長期股權投資產生的暫時性差異在轉讓或者處置該項投資時將產生所得稅影響，合並方應當按照未來轉讓或者處置該項投資時所適用的所得稅稅率計算確認相關的遞延所得稅。 關於吸收合並，按照企業合並準則規定，合並方在同壹控制下的吸收合並中取得的資產、負債，應當按照相關資產、負債在被合並方的原賬面價值入賬。 在適用特殊性稅務處理規定的情況下，合並方接受被合並方資產和負債的計稅基礎以被合並方的原有計稅基礎確定。 即使被合並方的資產、負債存在暫時性差異，其所得稅影響也應在被合並方的賬簿和財務報表中予以確認，合並方在同壹控制下的吸收合並中取得的資產、負債都不會產生暫時性差異，因而也不存在遞延所得稅的確認問題。而在適用壹般性稅務處理規定的情況下，合並方應按公允價值確定接受被合並方各項資產和負債的計稅基礎，合並方取得的資產、負債通常存在暫時性差異，因而需要確認遞延所得稅。 非同壹控制下的合並 關於控股合並(股權收購)，按照企業合並準則規定，通過非同壹控制下企業合並取得的長期股權投資按照確定的企業合並成本作為其初始投資成本，企業合並成本包括購買方在購買日為進行企業合並而支付的現金或非現金資產、發行或承擔的債務、發行的權益性證券等的公允價值以及為進行企業合並而發生的各項直接相關費用、或有對價之和。 在適用特殊性稅務處理規定的情況下，長期股權投資的賬面價值與計稅基礎之間通常會產生暫時性差異。購買方對通過非同壹控制下企業合並取得的長期股權投資產生的暫時性差異是否需要確認遞延所得稅，應當根據購買方管理層持有該項長期股權投資的意圖來確定。 而在適用壹般性稅務處理規定的情況下，長期股權投資的賬面價值與計稅基礎通常不存在暫時性差異，因而不存在遞延所得稅的確認問題。 關於吸收合並，按照企業合並準則規定，購買方在非同壹控制下的吸收合並中取得的符合確認條件的各項可辨認資產、負債，應當按其公允價值確認為本企業的資產和負債。 在適用特殊性稅務處理規定的情況下，購買方在非同壹控制下的吸收合並中取得的符合確認條件的各項可辨認資產、負債的賬面價值與計稅基礎通常會產生暫時性差異，因而需要確認遞延所得稅。 而在適用壹般性稅務處理規定的情況下，購買方在非同壹控制下的吸收合並中取得的符合確認條件的各項可辨認資產、負債的賬面價值與計稅基礎通常不會形成暫時性差異，因而不存在遞延所得稅的確認問題。