隨著關聯企業之間交易活動越來越頻繁，企業之間占用資金現象非常普遍。在此過程中，關聯企業之間大多不收取資金占用費，所以許多企業沒有考慮到關聯企業之間的稅收問題。按照稅法規定，企業之間正常的資金借貸，收取利息或其他形式的資金占用費，主要涉及企業所得稅和營業稅。
《企業所得稅法》第四十壹條規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。獨立交易原則，是指沒有關聯關系的交易各方，按照公平成交價格和營業常規進行業務往來所遵循的原則。《企業所得稅法實施條例》第壹百零九條規定，《企業所得稅法》第四十壹條所稱關聯方，是指與企業有下列關聯關系之壹的企業、其他組織或者個人：
1.在資金、經營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關系。
2.直接或者間接地同為第三者控制。
3.在利益上具有相關聯的其他關系。
例A企業無償占用關聯方B公司1000萬元，按照獨立交易原則應收取資金占用費50萬元。由於A企業未收取資金占用費，稅務機關可以對此進行調整，調增A企業利息收入50萬元，征收企業所得稅。
但是，稅務機關在進行境內關聯交易調整時，並不是壹律按照合理方法調整。由於壹方調整收入的同時，允許另壹方調整支出進行稅前扣除，勢必對雙方的稅收產生影響，當關聯交易雙方的調整不增加應納稅所得額和應納稅額時，壹般不進行納稅調整。《國家稅務總局關於印發〈特別納稅調整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發〔2009〕2號）第三十條規定，實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收的減少，原則上不作轉讓定價調整。如上例，增加A企業應納稅所得額50萬元的同時，會減少B公司應納稅所得額50萬元，如雙方的稅負相等，則國家總體稅收不會增加，在這種情況下則不進行關聯方的納稅調整。按此政策分析，由於關聯雙方調整造成總體稅收減少的，也不進行企業所得稅調整。有稅負差額的，按稅負差額調整。
有關營業稅的納稅調整，稅收政策規定，如果關聯企業之間資金占用收取資金及占用費，根據《國家稅務總局關於印發營業稅問題解答（之壹）的通知》（國稅函發〔1995〕156號）規定，不論金融機構還是其他單位，只要是發生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發生貸款行為，按“金融保險業”稅目征收營業稅。但對無償占用資金行為調整核定額從而征收營業稅的，在營業稅政策上缺乏依據。《營業稅暫行條例》第壹條規定，在中華人民***和國境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業稅。《營業稅暫行條例實施細則》第三條規定，暫行條例第壹條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為（以下稱應稅行為）。但單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規定的勞務，不包括在內。前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。按照上述稅法規定分析，非有償行為不屬於應稅行為，除稅法特別規定無償行為視為應稅行為外，不征收營業稅。
但《稅收征收管理法》第三十六條規定，企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。《稅收征收管理法實施細則》第五十四條規定，納稅人與其關聯企業之間的業務往來有下列情形之壹的，稅務機關可以調整其應納稅額：
1.購銷業務未按照獨立企業之間的業務往來作價。
2.融通資金所支付或者收取的利息超過或者低於沒有關聯關系的企業之間所能同意的數額，或者利率超過或者低於同類業務的正常利率。
3.提供勞務，未按照獨立企業之間業務往來收取或者支付勞務費用。
4.轉讓財產、提供財產使用權等業務往來，未按照獨立企業之間業務往來作價或者收取、支付費用。
5.未按照獨立企業之間業務往來作價的其他情形。關聯企業之間無償融通資金的行為，減少營業稅計稅依據少繳營業稅的，稅務機關可據進行納稅調整。
如何處理《營業稅法》與《稅收征收管理法》之間的不同規定呢？筆者認為，雖然稅收征管法是上位法，但它是對全部稅收征收管理行為的壹般規定。而相對於征收營業稅來說，無償行為不征稅是營業稅法的特殊規定，按照特殊法優於壹般法的行政法執法原則，應以營業稅法為依據。因此，關聯方之間的無償占用資金行為，不應調整征收營業稅。
（陽華 陳萍生）